<<

стр. 2
(всего 3)

СОДЕРЖАНИЕ

>>

Чтобы воспользоваться льготой, фирма должна удовлетворять нескольким условиям:
1) перевозки должны осуществляться по единым условиям перевозок пассажиров;
2) тарифы за проезд должны соответствовать тарифам, установленным местными властями;
3) фирма должна предоставлять все льготы по проезду, утвержденные местными властями.

Пример. Городское автотранспортное предприятие перевозит пассажиров автобусами общего пользования. Перевозки осуществляются по тарифам, установленным городскими властями. Отдельным категориям пассажиров предоставляются льготы по проезду. С оборотов по реализации этих услуг автотранспортное предприятие НДС не платит.
Также предприятие организовало перевозку пассажиров в режиме "экспресс-автобусы". Тарифы за проезд в таких автобусах не превышают размера оплаты, установленного для городского пассажирского транспорта местными органами управления. Льготы отдельным категориям пассажиров при перевозке "экспресс-автобусом" не предоставляются. В этой ситуации автотранспортное предприятие с оборотов по реализации перевозок "экспресс-автобусами" должно платить НДС.

Право на льготу имеют только транспортные предприятия, имеющие лицензию на перевозку пассажиров.
Эту льготу фирма должна использовать в любом случае. Отказаться от ее применения нельзя.
Услуги по обслуживанию транспортных предприятий, занимающихся перевозками пассажиров, облагаются НДС по ставке 18%. Эти услуги являются посредническими. К ним относятся, в частности, услуги по продаже билетов пассажирам. Такой вывод следует из Постановлений ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.02.2005 N А33-316/04-С3-Ф02-5854/04-С1, от 17.08.2004 N А33-3379/04-С3-Ф02-3175/04-С1, от 17.08.2004 N А33-316/04-С3-Ф02-3176/04-С1.

Пример. Автовокзал осуществляет деятельность по организации перевозок в пригородном сообщении (организация отдыха пассажиров, предоставление дополнительной информации, продажа билетов). Перевозку пассажиров осуществляют автотранспортные предприятия, с которыми автовокзал заключает договоры. Автовокзал с оборотов по реализации своих услуг должен платить НДС.

12. Производство и реализация продуктов питания столовыми.
Данная льгота установлена пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ.
От обложения НДС освобождается реализация продуктов питания, произведенных следующими организациями:
1) столовыми учебных заведений, школьными и студенческими столовыми, столовыми медицинских организаций; они имеют право на льготу, если полностью или частично финансируются из бюджета или средств фонда обязательного медицинского страхования;
2) столовыми детских дошкольных учреждений;
3) организациями общественного питания, если произведенная ими продукция реализуется перечисленным выше столовым.
Продукты питания не облагаются НДС только в том случае, если они реализуются в учреждениях образования, детских дошкольных учреждениях и медицинских организациях. Если блюда отпускаются на сторону, НДС платится в общеустановленном порядке.
Также не освобождается от обложения НДС реализация столовыми покупных товаров.
Отказаться от использования этой льготы нельзя.
Продукты питания, произведенные столовыми организаций социально-культурной сферы, финансируемых из бюджета, облагаются НДС в общеустановленном порядке. Столовые коммерческих организаций права на льготу также не имеют.

Пример. МУП "Гурман" обслуживает учреждения социальной сферы (больницы, детские дома, школы, детские дошкольные учреждения) и учреждения физкультуры и спорта. Пищеблоки находятся в зданиях этих учреждений. Финансирование МУП "Гурман" осуществляется из городского бюджета и фонда обязательного медицинского страхования. При реализации продукции собственного производства столовым учреждений социальной сферы МУП "Гурман" налог не начисляет. При реализации произведенной продукции столовым учреждений физкультуры и спорта МУП должно платить НДС.

Услуги посредников в этой сфере облагаются НДС в общеустановленном порядке.
13. Реализация ряда услуг, оказываемых учреждениями культуры и искусства, а также организациями физкультуры и спорта.
Не облагаются НДС реализация оказываемых учреждениями культуры и искусства услуг в сфере культуры и искусства, а также реализация работ (услуг) по производству кинопродукции, выполняемых (оказываемых) организациями кинематографии, прав на использование (включая прокат и показ) кинопродукции, получившей удостоверение национального фильма, и реализация входных билетов, форма которых утверждена в установленном порядке как бланк строгой отчетности, организациями физической культуры и спорта на проводимые ими спортивно-зрелищные мероприятия; оказание услуг по предоставлению в аренду спортивных сооружений для проведения указанных мероприятий.
Эти льготы установлены пп. 20 и 21 п. 2 и пп. 13 п. 3 ст. 149 НК РФ.
К учреждениям культуры и искусства, услуги которых не облагаются НДС, относятся:
- театры;
- кинотеатры;
- концертные организации и коллективы;
- театральные и концертные кассы;
- цирки;
- библиотеки;
- музеи;
- выставки;
- дома и дворцы культуры, дома кино, литератора, композитора;
- клубы;
- планетарии;
- лектории и народные университеты;
- парки культуры и отдыха;
- экскурсионные бюро, за исключением туристических экскурсионных бюро;
- заповедники, ботанические сады и зоопарки;
- национальные, природные и ландшафтные парки.
Право на льготу имеют учреждения культуры и искусства всех форм собственности, а также фирмы, имеющие обособленные подразделения. Индивидуальные предприниматели данной льготой пользоваться не могут. Они платят налог в общеустановленном порядке.
Не облагаются НДС следующие услуги, оказываемые учреждениями культуры и искусства:
1) услуги по предоставлению напрокат аудио-, видеоносителей, звукотехнического оборудования, музыкальных инструментов, сценических постановочных средств, костюмов, обуви, театрального реквизита, бутафории, постижерских принадлежностей, культинвентаря, животных, экспонатов и книг;
2) услуги по изготовлению копий в учебных целях и учебных пособий, фотокопированию, репродуцированию, ксерокопированию, микрокопированию с печатной продукции, музейных экспонатов и документов из фондов учреждений;
3) услуги по звукозаписи театрально-зрелищных, культурно-просветительных и зрелищно-развлекательных мероприятий, по изготовлению копий звукозаписей из фонотек учреждений культуры и искусства;
4) услуги по доставке читателям и приему у читателей печатной продукции из фондов библиотек;
5) услуги по составлению списков, справок, каталогов экспонатов, материалов, составляющих фонд учреждений культуры и искусства;
6) услуги по предоставлению в аренду сценических и концертных площадок другим бюджетным учреждениям культуры и искусства;
7) реализация входных билетов и абонементов, экскурсионных билетов и экскурсионных путевок на посещение театрально-зрелищных, культурно-просветительных, зрелищно-развлекательных мероприятий, посещение аттракционов в зоопарках и парках культуры и отдыха. Льгота предоставляется, если билеты составлены по форме, утвержденной Приказом Минкультуры России от 17.12.2008 N 257, и являются бланками строгой отчетности;
8) реализация программ на спектакли и концерты, реализация каталогов и буклетов.
Отказаться от льготы учреждения культуры и искусства не могут.
Посредники, оказывающие услуги в этой сфере, должны платить НДС по ставке 18%.
Также не облагаются НДС работы, выполняемые организациями кинематографии, по производству кинопродукции, получившей удостоверение национального фильма.
Услуги индивидуальных предпринимателей облагаются НДС в общеустановленном порядке.
К работам и услугам по производству кинопродукции, освобождаемым от обложения НДС, относятся (Письмо УФНС России по г. Москве от 11.08.2008 N 19-11/75204):
- предоставление напрокат кинооборудования;
- аренда павильонов и кинокомплексов;
- пошив костюмов;
- строительство декораций;
- изготовление грима, постижерских изделий, реквизита, игровой техники, специальных эффектов;
- обработка пленки;
- звуковое оформление фильма.
Все услуги должны быть включены в смету на производство кинопродукции.
При реализации прав на использование кинопродукции (включая прокат и показ), получившей удостоверение национального фильма, от налогообложения освобождаются организации и индивидуальные предприниматели.
Льгота, предусмотренная пп. 21 п. 2 ст. 149 НК РФ должна применяться в любом случае. Отказаться от нее нельзя.
В отношении организаций физкультуры и спорта отметим, что не облагается НДС реализация входных билетов на спортивно-зрелищные мероприятия при условии, что формы билетов являются бланками строгой отчетности. Их образцы приведены в Приложении 1 к Приказу Минкультуры России от 17.12.2008 N 257. Индивидуальные предприниматели не имеют права на данную льготу.
Услуги фирм и индивидуальных предпринимателей, которые предоставляют в аренду спортивные сооружения, находящиеся в их собственности, организациям физкультуры и спорта для проведения спортивно-зрелищных мероприятий, также не облагаются НДС.
Если применять льготу будет невыгодно, от нее можно отказаться.
14. Реализация продукции сельскохозяйственными производителями.
Не облагается НДС реализация продукции собственного производства организаций, занимающихся производством сельскохозяйственной продукции.
Льгота предусмотрена пп. 20 п. 3 ст. 149 НК РФ.
Пользоваться льготой могут только те фирмы, у которых удельный вес доходов от производства и реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства составляет не менее 70% от общей суммы доходов за налоговый период (квартал).
НДС не надо платить в случаях, когда продукция собственного производства сельскохозяйственными фирмами реализуется:
- в счет натуральной оплаты труда;
- в счет натуральных выдач для оплаты труда;
- для общественного питания работников, привлекаемых на сельскохозяйственные работы.
Стоимость этих операций учитывается при исчислении удельного веса доходов от реализации сельскохозяйственной продукции в общей сумме доходов.

Пример. ООО "Фермер" выращивает овощи. За месяц было реализовано продукции на сумму 660 000 руб. (в том числе НДС - 60 000 руб.). Помимо этого работникам ООО "Фермер" в счет натуральной оплаты труда была выдана продукция на сумму 30 000 руб. Также ООО "Фермер" сдавало в аренду складские помещения. Поступления от этой деятельности за квартал составили 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Выручка (без НДС) за квартал составила 730 000 руб. (660 000 руб. - 60 000 руб. + 30 000 руб. + 118 000 руб. - 18 000 руб.).
Доля выручки от реализации сельскохозяйственной продукции равна 86% ((660 000 руб. - 60 000 руб. + 30 000 руб.) : 730 000 руб. x 100%).
Это больше 70%, следовательно, ООО "Фермер" может пользоваться льготой. Поэтому стоимость выданной работникам продукции в счет натуральной оплаты труда НДС облагаться не должна.

Сельскохозяйственные производители могут отказаться от этой льготы.
15. Реализация драгоценных камней и металлов.
Льготы по реализации драгоценных камней и металлов установлены пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ и пп. 10 п. 3 ст. 149 НК РФ.
Не облагается НДС реализация драгоценных камней в сырье для обработки, если в дальнейшем они пойдут для продажи на экспорт. В договоре должно быть указано такое обязательство. В последующем экспорт должен быть подтвержден документами.
Также не облагается НДС реализация драгоценных камней в сырье и ограненных Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Банку России, банкам, специализированным внешнеэкономическим организациям. Исключение составляют организации, которые непосредственно осуществляют добычу драгоценных металлов или их производство из лома и отходов.
К драгоценным камням относятся изумруды, рубины, сапфиры, александриты, природный жемчуг в сыром виде, а также уникальные янтарные образования, не подвергавшиеся обработке, оценка которых производится Минфином России. Если обрабатывающая организация реализует драгоценные камни на внутреннем рынке, то она должна платить НДС.
Не облагается НДС реализация Банком России и другими банками драгоценных металлов в слитках, в том числе по посредническим договорам.
К драгоценным металлам относятся золото, серебро, платина и металлы платиновой группы (палладий, иридий, родий, рутений и осмий).
Если вы реализуете драгоценные камни или металлы и вам невыгодно применять льготу, вы можете от нее отказаться.
Не облагается НДС реализация монет из драгоценных металлов, являющихся валютой Российской Федерации или валютой иностранных государств (за исключением коллекционных монет). Льгота установлена пп. 11 п. 2 ст. 149 НК РФ.
К коллекционным монетам относятся:
- монеты из драгоценных металлов, являющиеся валютой Российской Федерации или валютой иностранных государств, и отчеканенные по технологии, обеспечивающей получение зеркальной поверхности;
- монеты из драгоценных металлов, не являющиеся валютой Российской Федерации или валютой иностранных государств.
Эта льгота применяется обязательно, отказаться от нее нельзя.
16. Реализация услуг по предоставлению займов.
Не облагаются НДС операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению таких займов.
Льгота установлена пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ.
Как известно, заем может быть предоставлен в денежной или натуральной форме. Лицензии для предоставления займа не требуется.
Если фирма предоставляет заем в денежной форме, она может применить льготу. При этом не облагаются НДС ни сумма займа, ни проценты, получаемые по договору займа.

Пример. ЗАО "Актив" предоставило ООО "Пассив" в январе заем в сумме 1 000 000 руб. сроком на шесть месяцев под 24% годовых. По условиям договора ООО "Пассив" обязалось выплачивать сумму процентов ежемесячно. В июне ООО "Пассив" вернуло ЗАО "Актив" 1 000 000 руб. На сумму займа и проценты НДС не начисляется. Бухгалтер ЗАО "Актив" сделал следующие проводки:
в январе:
Д-т 58-3 К-т 51 - 1 000 000 руб. - предоставлен заем (без НДС);
ежемесячно, с января по июнь включительно:
Д-т 76 К-т 91-1 - 20 000 руб. (1 000 000 руб. x 24% : 12 мес.) - начислены проценты по договору займа (без НДС);
Д-т 51 К-т 76 - 20 000 руб. - получены проценты по договору займа;
в июне:
Д-т 51 К-т 58-3 - 1 000 000 руб. - возвращены заемные средства.

Если вам невыгодно применять эту льготу, вы можете от нее отказаться.
Если фирма предоставляет заем в натуральной форме, то она должна уплатить НДС в общеустановленном порядке, то есть в этом случае права на льготу она не имеет.
17. Реализация предметов религиозного назначения.
Льгота установлена пп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ. Право на льготу имеют:
- религиозные организации (объединения);
- фирмы, единственными учредителями которых являются религиозные организации.
Не облагаются НДС операции по реализации предметов религиозного назначения и религиозной литературы, если они:
- включены в Перечень предметов религиозного назначения, реализация которых освобождается от НДС, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 31.03.2001 N 251;
- реализуются в рамках религиозной деятельности самими производителями - религиозными организациями;
- реализуются иными религиозными организациями, не производящими их;
- реализуются иными фирмами, единственными учредителями которых являются религиозные организации;
- не являются подакцизными товарами и минеральным сырьем.
Также не платят НДС религиозные организации при проведении религиозных обрядов, церемоний, молитвенных собраний и других культовых действий.
Организации могут отказаться от этой льготы. Посредники, которые реализуют товары, произведенные религиозными организациями, платят НДС в общеустановленном порядке.
18. Операции с ценными бумагами.
Согласно пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ не облагается НДС реализация долей в уставном (складочном) капитале, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок (включая форвардные, фьючерсные контракты, опционы).
Иными словами, не облагается НДС продажа:
- акций акционерного общества;
- долговых ценных бумаг;
- долей общества с ограниченной ответственностью;
- паев в паевых фондах кооперативов и в паевых инвестиционных фондах.

Пример. ООО "Пассив" имеет ценные бумаги акционерного общества. Учетная стоимость акций - 150 000 руб. В июне 2008 г. ООО "Пассив" продало ценные бумаги за 170 000 руб. Расходы по продаже акций составили 10 000 руб. При продаже ценных бумаг НДС не начисляется. Бухгалтер ООО "Пассив" сделал следующие проводки:
Д-т 76 К-т 91-1 - 170 000 руб. - отражен доход от продажи акций;
Д-т 91-2 К-т 58-1 - 150 000 руб. - списана учетная стоимость акций;
Д-т 91-2 К-т 76 - 10 000 руб. - отражены расходы по продаже акций;
Д-т 51 К-т 76 - 170 000 руб. - получены деньги от покупателя;
Д-т 91-9 К-т 99 - 10 000 руб. - отражена прибыль (по итогам отчетного месяца).

Не облагаются НДС операции продажи ценных бумаг, осуществляемые фирмами от своего имени и за свой счет. При этом организациям - непрофессиональным участникам рынка ценных бумаг - лицензию иметь не надо.
Обратите внимание: передача векселя третьего лица в оплату приобретенных товаров (работ, услуг), на наш взгляд, не признается реализацией ценной бумаги.
Все остальные операции с ценными бумагами облагаются НДС в общеустановленном порядке.
Такие операции с ценными бумагами, как изготовление, хранение именных ценных бумаг, ведение реестров владельцев именных ценных бумаг на основе заключенных договоров, внесение в реестр записей о переходе прав собственности, предоставление клиентам информации о движении ценных бумаг, депозитарные услуги, не подпадают под льготу и облагаются НДС в общеустановленном порядке (Письмо УФНС России по г. Москве от 05.07.2005 N 19-11/47347).
Аналогичные выводы содержат Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.08.2006 N А19-14994/05-40-Ф02-3415/06-С1, А19-14994/05-40-Ф02-4016/06-С1, ФАС Западно-Сибирского округа от 11.07.2005 N Ф04-4265/2005(12813-А70-14), ФАС Московского округа от 03.09.2007, 04.09.2007 N КА-А40/8970-07, ФАС Центрального округа от 16.03.2006 по делу N А08-4755/05-9.
Не облагается НДС реализация инструментов срочных сделок, к которым относятся:
- форвардные контракты;
- фьючерсные контракты;
- опционные контракты.
Применять эту льготу фирмы должны обязательно, отказаться от нее нельзя. Услуги посредников в этой области облагаются НДС.
19. Страховые операции.
Льгота установлена пп. 7 п. 3 ст. 149 НК РФ.
Не облагаются НДС операции страховых организаций по страхованию, сострахованию и перестрахованию, в результате которых они получают:
- страховые платежи по договорам, включая страховые взносы и выплачиваемую перестраховочную комиссию;
- проценты, начисленные на депо премии по договорам перестрахования и перечисленные перестрахователем перестраховщику;
- страховые взносы, полученные уполномоченной страховой организацией, заключившей в установленном порядке договор сострахования от имени и по поручению страховщиков;
- средства, полученные страховщиком в порядке суброгации от лица, ответственного за причиненный страхователю ущерб, в размере страхового возмещения, выплаченного страхователю.
Если вы застрахованы и ваша фирма получила от страховой организации страховое возмещение, то оно не облагается НДС (если поступившие выплаты не связаны с расчетами по оплате товаров, работ, услуг).

Пример. ЗАО "Актив" имеет на балансе станок. Фирма заключила со страховой компанией договор на страхование имущества.
В результате аварии, происшедшей на предприятии, станок был признан негодным к дальнейшей эксплуатации.
Страховая компания произвела ЗАО "Актив" выплату страхового возмещения в сумме, установленной в договоре. С полученной суммы ЗАО "Актив" не должно платить НДС.

Если поступившие от страховой компании выплаты связаны с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), то на них начисляется НДС.
Это правило действует только в том случае, если товары, которые реализует страхователь, облагаются НДС.

Пример. ЗАО "Актив" заключило с ООО "Пассив" договор поставки партии товаров, облагаемых НДС по ставке 18%.
Одновременно ЗАО "Актив" заключило со страховой компанией договор страхования предпринимательского риска. В договоре указано, что страховая компания обязуется выплатить возмещение ЗАО "Актив", если ООО "Пассив" вовремя не оплатит отгруженные ему товары. Если наступит страховой случай, ЗАО "Актив" с полученного страхового возмещения должно будет уплатить НДС.
Все страховые организации должны иметь лицензию на осуществление страховой деятельности.

20. Передача товаров в рамках благотворительной деятельности.
Согласно пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ не облагается НДС передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", за исключением подакцизных.
Нельзя пользоваться льготой, если товар является подакцизным. К таким товарам относятся приведенные в ст. 181 НК РФ, в том числе:
- этиловый спирт из всех видов сырья (кроме коньячного спирта);
- спиртосодержащая продукция (растворы, эмульсии и другие жидкости крепостью более 9%);
- алкогольная продукция (спирт питьевой, водка, ликеро-водочные изделия, коньяки, вино и иная пищевая продукция с объемной долей этилового спирта более 1,5%, за исключением виноматериалов);
- пиво;
- табачная продукция;
- легковые автомобили, а также мотоциклы с мощностью двигателя более 112,5 кВт (150 л. с.);
- автомобильный бензин и дизельное топливо;
- моторные масла для дизельных и карбюраторных двигателей;
- прямогонный бензин.
Благотворительной является деятельность фирм и граждан по бескорыстной передаче имущества, в том числе и денежных средств, бескорыстному выполнению работ и оказанию иной поддержки.
Такая деятельность может осуществляться безвозмездно или на льготных условиях.
К благотворительной деятельности относятся:
- социальная поддержка и защита граждан, включая улучшение материального положения малообеспеченных;
- социальная реабилитация безработных, инвалидов и иных лиц, которые в силу своих физических или интеллектуальных особенностей не способны самостоятельно реализовать свои права и законные интересы;
- подготовка населения к преодолению последствий стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, к предотвращению несчастных случаев;
- оказание помощи пострадавшим в результате стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, социальных, национальных, религиозных конфликтов, жертвам репрессий, беженцам и вынужденным переселенцам;
- содействие укреплению мира, дружбы и согласия между народами, предотвращению социальных, национальных, религиозных конфликтов;
- содействие укреплению престижа и роли семьи в обществе;
- содействие защите материнства, детства и отцовства;
- содействие деятельности в сфере образования, науки, культуры, искусства, просвещения, духовному развитию личности;
- содействие деятельности в сфере профилактики и охраны здоровья граждан, а также пропаганды здорового образа жизни, улучшения морально-психологического состояния граждан;
- содействие деятельности в сфере физической культуры и массового спорта;
- охрана окружающей природной среды и защиты животных;
- охрана и должное содержание зданий, объектов и территорий, имеющих историческое, культовое, культурное или природоохранное значение, и мест захоронения.
Благотворительной деятельностью не являются:
- оказание помощи коммерческим организациям;
- поддержка политических партий, движений, групп и кампаний.

Пример. ЗАО "Рассвет" безвозмездно передало в Московский комитет образования 5000 компакт-дисков, на которых содержится информация для использования в школах города на уроках москвоведения. Передача этих товаров содействует деятельности в сфере образования и оказывается безвозмездно. Товары переданы некоммерческой организации. Следовательно, эта операция может рассматриваться как благотворительная деятельность. НДС при передаче компакт-дисков платить не надо.

Чтобы воспользоваться льготой, необходимо представить в налоговую инспекцию следующие документы:
- договор с получателем благотворительной помощи на безвозмездную передачу товаров в рамках оказания благотворительной деятельности;
- копии документов, подтверждающих принятие на учет получателем помощи безвозмездно полученных товаров (если получателем помощи является физическое лицо, то представляется документ, подтверждающий фактическое получение этим лицом товаров);
- акты или другие документы, свидетельствующие о целевом использовании товаров.
Фирма может отказаться от этой льготы.

5. НДС ПРИ ЭКСПОРТЕ ТОВАРОВ, РАБОТ, УСЛУГ

5.1. Общие положения

Экспорт (от лат. exporto - вывожу) - это вывоз за границу товаров, проданных иностранным покупателям, предназначенных для продажи на иностранных рынках или для переработки в другой стране. К экспорту относят также перевозку товаров транзитом через другую страну и вывоз привезенных из другой страны товаров для продажи их в третьей стране (реэкспорт). Экспортом признаются также вывоз капитала за рубеж и предоставление услуг иностранным партнерам.
Под экспортом понимается таможенный режим, при котором товары (работы, услуги) вывозятся за пределы Российской Федерации без обязательства об их ввозе обратно. Экспорт товаров, как и большинство других операций, облагается НДС. Однако в этом случае ставка налога отличается от обычной и составляет 0%.
Стоит обратить внимание на то, что покупателем экспортного товара должна быть обязательно иностранная фирма. Если товары проданы российской компании, такая операция экспортом не является.
Иностранной считается любая фирма, которая не зарегистрирована в Российской Федерации.

Пример. ЗАО "Экспортер" заключило с российской фирмой ООО "Респект" контракт на изготовление и поставку продукции в Германию.
В этом случае договор поставки заключен между двумя фирмами, которые зарегистрированы на территории Российской Федерации.
Поэтому, несмотря на то что товары отгружаются за границу, ЗАО "Экспортер" не сможет применить нулевую ставку НДС.

Нулевая ставка означает, что отгруженные на экспорт товары освобождены от налога условно. Иными словами, чтобы использовать нулевую ставку, вы должны подтвердить факт экспорта.
Суммы "входного" НДС, которые уплачены поставщикам и непосредственно относятся к затратам на производство и реализацию экспортируемых товаров, можно принять к вычету (возместить из бюджета).
Чтобы подтвердить факт экспорта и возместить из бюджета экспортный НДС, необходимо выполнить определенные требования, а именно:
- собрать комплект документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ (до 01.01.2007 - отдельную декларацию, после указанной даты - декларацию по общей форме);
- заполнить налоговую декларацию по НДС и сдать ее в налоговую инспекцию вместе с документами, подтверждающими экспорт.
На первый взгляд, выполнить эти условия несложно, однако на практике вернуть экспортный НДС удается не всем. Налоговые органы предъявляют к документам очень строгие требования и при первой возможности отказываются возмещать НДС.
Иногда случается так, что требования налоговых инспекторов не соответствуют действующему законодательству, поэтому порой вернуть НДС можно только через арбитражный суд.
Итак, чтобы применить нулевую ставку НДС, вам необходимо представить в налоговую инспекцию соответствующие документы.
В зависимости от того, когда вы соберете эти документы, определяют дату, на которую товары считаются реализованными (то есть дату, когда надо начислить НДС к уплате в бюджет).
Если фирма соберет документы в течение 180 календарных дней с даты помещения товаров под установленные таможенные режимы, то датой начисления НДС по ставке 0% в общем случае считается последний день квартала, в котором собран полный пакет документов.
Если же документы за 180 календарных дней после таможенного оформления собрать не удастся, то датой начисления НДС в общем случае считается дата отгрузки (передачи) товаров иностранному покупателю.
В этом случае вы будете должны уплатить НДС в бюджет (исходя из той ставки налога - 10% или 18%, - по которой отгруженные товары облагаются в России). Впоследствии, если вы соберете все необходимые документы и представите их в налоговую инспекцию, уплаченный НДС можно будет вернуть в порядке, предусмотренном ст. 176 НК РФ. На это вам отводится три года.
Срок представления документов для товаров, которые помещены под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны и перемещения припасов в период с 1 июля 2008 г. по 31 декабря 2009 г., увеличивается на 90 дней, то есть он равен 270 дням (ст. 27.3 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ).
Ниже подробно расскажем о том, как отражаются в учете экспортные операции.
Вначале рассмотрим самый простой случай: фирма занимается только экспортом и никакой другой деятельности не осуществляет.
Здесь могут возникнуть две ситуации:
- экспортер собрал все необходимые документы в течение 180 календарных дней после таможенного оформления;
- экспортер собрал все необходимые документы после установленных 180 календарных дней.
Также рассмотрим особенности расчетов, когда оплата по договору производится в рублях и в иностранной валюте.
Допустим, документы, подтверждающие экспорт, собраны не позже 180 календарных дней после таможенного оформления и оплата по договору производится в рублях. Рассмотрим эту ситуацию на примере.

Пример. 12 августа ЗАО "Экспортер" приобрело у ООО "Респект" партию древесины за 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.) и оплатило приобретенный товар. В этом же месяце ЗАО "Экспортер" заключило контракт на поставку древесины финской компании "Идея". Цена контракта - 900 000 руб. Отгрузка древесины произошла 3 сентября. В этот же день к компании "Идея" перешло право собственности на приобретенную древесину. Оплата от финской компании поступила 5 октября. Расходы на продажу составили 3000 руб.
Чтобы упростить пример, мы не будем рассматривать таможенные пошлины и сборы. Бухгалтер ЗАО "Экспортер" должен сделать следующие проводки:
12 августа:
Д-т 41 К-т 60 - 500 000 руб. (590 000 руб. - 90 000 руб.) - оприходованы товары на склад;
Д-т 19 К-т 60 - 90 000 руб. - учтен НДС по приобретенным товарам согласно счету-фактуре поставщика;
Д-т 60 К-т 51 - 590 000 руб. - произведена оплата поставщику;
3 сентября:
Д-т 62 К-т 90-1 - 900 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров на экспорт;
Д-т 90-2 К-т 41 - 500 000 руб. - списана себестоимость отгруженных товаров;
Д-т 90-2 К-т 44 - 3000 руб. - списаны расходы на продажу;
30 сентября:
Д-т 90-9 К-т 99 - 397 000 руб. (900 000 руб. - 500 000 руб. - 3000 руб.) - отражен финансовый результат от продажи (по итогам отчетного месяца);
5 октября:
Д-т 51 К-т 62 - 900 000 руб. - получены деньги по контракту.
В декабре ЗАО "Экспортер" собрало все документы, которые подтверждают экспорт, и в январе сдало их в налоговую инспекцию вместе с декларацией по НДС. После этого ЗАО "Экспортер" может сделать проводку:
31 декабря:
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - 90 000 руб. - НДС, уплаченный поставщику, принят к вычету.

Рассмотрим случаи, когда оплата по договору производится в иностранной валюте. Ведь гораздо чаще на практике встречается ситуация, когда иностранная компания расплачивается с фирмой-экспортером не в рублях, а в иностранной валюте.
Как в этом случае учесть экспортные операции?

Пример. В продолжение условий предыдущего примера предположим, что цена контракта составляет 30 000 долл. США.
Курс Банка России составил (условно):
- 3 сентября - 26 руб/долл. США;
- 5 октября - 25 руб/долл. США.
Чтобы упростить пример, не будем рассматривать таможенные пошлины и таможенные сборы.
12 августа бухгалтер ЗАО "Экспортер" должен сделать такие же проводки, что и в предыдущем примере. Далее проводки будут следующими:
3 сентября:
Д-т 62 К-т 90-1 - 780 000 руб. (30 000 долл. США x 26 руб/долл. США) - отражена выручка от продажи товаров на экспорт;
Д-т 90-2 К-т 41 - 500 000 руб. - списана себестоимость отгруженных товаров;
Д-т 90-2 К-т 44 - 3000 руб. - списаны расходы на продажу;
30 сентября:
Д-т 90-9 К-т 99 - 277 000 руб. (780 000 руб. - 500 000 руб. - 3000 руб.) - отражен финансовый результат (по итогам отчетного месяца);
5 октября:
Д-т 52 К-т 62 - 750 000 руб. (30 000 долл. США x 25 руб/долл. США) - получены деньги по контракту;
Д-т 91-2 К-т 62 - 30 000 руб. (30 000 долл. США x (26 руб/долл. США - 25 руб/долл. США)) - отражена отрицательная курсовая разница.
В декабре ЗАО "Экспортер" собрало все документы, которые подтверждают экспорт, и в январе сдало их в налоговую инспекцию вместе с декларацией по НДС. 31 декабря ЗАО "Экспортер" может сделать проводку:
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - 90 000 руб. - НДС, уплаченный поставщику, принят к вычету.

Если за 180 календарных дней фирма не собрала все необходимые документы, моментом начисления НДС в общем случае будет считаться день отгрузки товаров иностранной фирме (п. п. 1, 9 ст. 167 НК РФ). В такой ситуации считается, что фирма не подтвердила экспорт и, следовательно, должна уплатить НДС.
В этом случае бухгалтер должен:
- начислить НДС со всей выручки от продажи товаров по той ставке (10% или 18%), по которой отгруженные товары облагаются в Российской Федерации;
- принять к вычету "входной" НДС, относящийся к затратам на производство и реализацию экспортированных товаров;
- на 181-й календарный день после таможенного оформления уплатить начисленный НДС в бюджет;
- сдать в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС за тот налоговый период, в котором товары были фактически отгружены (в нашем примере - за III квартал).
При неподтверждении экспорта для расчета НДС бухгалтер должен использовать курс иностранной валюты, который действовал на дату отгрузки товаров. Такая позиция выражена в Письме ФНС России от 30.03.2006 N ММ-6-03/342@.
Если экспорт товаров, работ и услуг, перечисленных в пп. 1 - 3, 8 и 9 п. 1 ст. 164 НК РФ подтвержден, то фирма должна пересчитать валютную выручку в рубли по курсу, действующему на дату оплаты отгруженных товаров.
В этот перечень включены:
- товары, вывезенные в таможенном режиме экспорта, а также товары, помещенные под таможенный режим свободной таможенной зоны;
- работы (услуги), непосредственно связанные с производством и реализацией этих товаров;
- работы (услуги), непосредственно связанные с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита;
- припасы, вывезенные с территории Российской Федерации в таможенном режиме перемещения припасов (топливо и горюче-смазочные материалы, которые необходимы для обеспечения нормальной эксплуатации воздушных и морских судов, судов смешанного (река - море) плавания);
- работы, выполняемые российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте, работы (услуги) по перевозке или транспортировке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров, а также связанные с такой перевозкой или транспортировкой работы (услуги), в том числе работы (услуги) по организации перевозок, сопровождению, погрузке, перегрузке.
Проводки по начислению НДС будут следующими (Письмо Минфина России от 27.05.2003 N 16-00-14/177):
Д-т 68, субсчет "НДС к возмещению", К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - начислен НДС по неподтвержденному экспорту.
НДС по неподтвержденному экспорту рассчитывают так:
- если товары (работы, услуги) облагаются в России по ставке 18%:
сумма НДС = сумма контракта без НДС x 18%;
- если товары (работы, услуги) облагаются в России по ставке 10%:
сумма НДС = сумма контракта без НДС x 10%;
- если же согласно НК РФ реализация этих товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации НДС не облагается, то налог платить не нужно.
Если документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ, не собраны в 180-дневный срок, то вычет "входного" НДС производится на дату отгрузки товаров на экспорт (абз. 1 п. 3 ст. 172, абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ).
Если организация в дальнейшем подтвердит экспорт, то НДС, начисленный по ставке 18% (10%), она сможет принять к вычету в последний день квартала, в котором будет собран полный пакет документов (п. 10 ст. 171, абз. 2 п. 3 ст. 172 НК РФ).
При этом делается проводка:
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19, субсчет "НДС по товарам, реализованным на экспорт", - принят к вычету НДС по экспортным товарам.
Разницу между начисленным налогом по неподтвержденному экспорту и вычетом по товарам, реализованным на экспорт, нужно уплатить в бюджет.
При этом в учете делается проводка:
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 51 - уплачен НДС по неподтвержденному экспорту.
В данной ситуации (когда фирма не подтвердила реальный экспорт в течение 180 календарных дней) налоговая инспекция начислит пени за несвоевременную уплату налога.
Датой начала их начисления является день, следующий за днем, когда истек срок уплаты налога за тот налоговый период (квартал), в котором право собственности на товары перешло покупателю. Дата окончания начисления пеней - день уплаты налога.

Пример. ЗАО "Экспортер" заключило контракт на поставку иностранному покупателю партии товаров на сумму 20 000 долл. США. Стоимость приобретения этой партии товара, по которой она числилась в учете, - 480 000 руб. НДС по товарам составил 86 400 руб. 1 июля товары были помещены под таможенный режим экспорта. 20 июля право собственности на товар перешло к покупателю. К 28 декабря, когда истек 180-дневный срок, отведенный для подтверждения экспорта, оплата от покупателя так и не поступила. Следовательно, фирма не смогла подтвердить экспорт и должна уплатить НДС.
Проданные товары облагаются в России НДС по ставке 18%. Начисленный налог был уплачен в бюджет 28 декабря.
Для упрощения примера предположим, что на 1 июля курс доллара составил 25,58 руб/долл. США и до конца года он не менялся. Бухгалтер ЗАО "Экспортер" должен сделать следующие проводки:
в июле:
Д-т 45 К-т 41 - 480 000 руб. - партия товаров помещена под таможенный режим экспорта;
Д-т 62 К-т 90-1 - 511 600 руб. (20 000 долл. США x 25,58 руб/долл. США) - отражена выручка от продажи партии товаров, право собственности на которую перешло к покупателю;
Д-т 90-2 К-т 45 - 480 000 руб. - списана себестоимость партии товаров;
в декабре:
Д-т 68, субсчет "НДС к возмещению", К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - 92 088 руб. (511 600 руб. x 18%) - начислен НДС с выручки от продажи экспортных товаров;
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19, субсчет "НДС по товарам отгруженным", - 86 400 руб. - принят к вычету НДС по товарам;
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 51 - 5688 руб. (92 088 руб. - 86 400 руб.) - уплачен НДС в бюджет.
Не позднее 20 января фирма обязана сдать в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС за III квартал и уплатить пени. Пени начисляются с 21 октября (день, следующий за днем, когда истек срок уплаты налога за III квартал) по 28 декабря включительно, то есть за 69 дней. Допустим, ставка рефинансирования все это время не менялась и составляла 10% годовых.
Тогда сумма пеней составит 130,82 руб. (5688 руб. x 10% x 1/300 x 69 дн.).
В учете начисление пеней отражается проводкой:
Дт 99 Кт 68, субсчет "Расчеты по НДС".

Отметим, что необходимость уплачивать пени в данном случае можно оспорить в суде. Так, п. 2 ст. 44 НК РФ гласит, что обязанность уплатить налог появляется у налогоплательщика с момента возникновения обстоятельств, предусматривающих его уплату.
В нашем случае таким обстоятельством является истечение 180-дневного срока, отведенного для того, чтобы подтвердить экспорт, то есть обязанность уплатить налог и пени возникает лишь со 181-го календарного дня. Правомерность такого подхода подтверждена Постановлением Президиума ВАС РФ от 16.05.2006 N 15326/05.
Если вы не хотите вступать в споры с налоговой инспекцией, уплатите пени.
Рассмотрим на примере, как должен действовать бухгалтер, если экспорт в течение 180 календарных дней не подтвержден.

Пример. Предположим, что таможенное оформление товара состоялось в тот же день, когда ЗАО "Экспортер" отгрузило товар на экспорт, - 3 сентября.
Курс Банка России на эту дату - 26 руб/долл. США (условно).
Контрактная стоимость товаров равна 30 000 долл. США.
Документы, которые подтверждают вывоз товаров за границу Российской Федерации, ЗАО "Экспортер" за 180 дней собрать не успело.
На 181-й день после таможенного оформления (то есть 2 марта следующего года) бухгалтер ЗАО "Экспортер" должен начислить НДС с отгрузки и уплатить его в бюджет. Предположим, что организация решила следовать позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 16.05.2006 N 15326/05, и не начислять пени до 181-го дня.
2 марта:
Д-т 68, субсчет "НДС к возмещению", К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - 140 400 руб. (30 000 долл. США x 26 руб/долл. США x 18%) - начислен НДС с выручки от продажи товаров, экспорт которых не подтвержден;
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19, субсчет "НДС по товарам, отгруженным на экспорт", - 90 000 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный поставщику отгруженных товаров.
Если фирма отгрузила товар на экспорт в 2007 г. и не смогла подтвердить его в установленный срок, то бухгалтер сдает в налоговую инспекцию уточненную сентябрьскую декларацию по НДС (по ставке 10% или 18%). Если же отгрузка произошла в 2008 г., то нужно сдать уточненную декларацию по НДС (по ставкам 10% или 18%) за III квартал. В ней бухгалтер заполнит разд. 7 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена". Там он укажет сумму НДС по неподтвержденному экспорту (по курсу Банка России на дату отгрузки) и сумму вычета по товарам, отгруженным иностранному покупателю. По этой декларации налог нужно заплатить в бюджет.
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 51 - 50 400 руб. (140 400 руб. - 90 000 руб.) - НДС перечислен в бюджет (по уточненной декларации).
Если ЗАО "Экспортер" отгрузило товар до 2007 г., то бухгалтер должен был сдать в налоговую службу две декларации:
- декларацию по нулевой ставке НДС за сентябрь. Там должны были быть указаны суммы налога по неподтвержденному экспорту (по курсу Банка России на дату отгрузки) и сумма вычета по товарам, отгруженным иностранному покупателю;
- уточненную декларацию по НДС за сентябрь (по ставке 10% или 18%). В ней следовало указать сумму к уплате по неподтвержденному экспорту (по курсу Банка России на дату отгрузки) за минусом вычета по товарам, отгруженным по этой сделке.

С 2007 г. порядок представления декларации по НДС для экспортеров изменился. Отдельную декларацию по ставке 0% теперь сдавать не нужно. Фирмы сдают в налоговую инспекцию единую декларацию по НДС (Приказ Минфина России от 07.11.2006 N 136н). Она объединяет в себе общую и нулевую декларации.
Если впоследствии вы соберете документы, подтверждающие экспорт, НДС, уплаченный ранее с неподтвержденного экспорта, налоговая служба вам должна вернуть (п. 9 ст. 165 НК РФ). Для этого соответствующую сумму НДС компания должна заявить к вычету. Вы обязаны подать в налоговую инспекцию декларацию по НДС за тот период, в котором вы собрали экспортные документы, что следует из норм п. 2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н (далее - Порядок заполнения декларации по НДС).
А возвратит ли налоговая служба пени, уплаченные фирмой с неподтвержденного экспорта? Финансовые работники отвечают - нет.
Так, в Письме Минфина России от 24.09.2004 N 03-04-08/73 указано, что после истечения вышеуказанных 180 дней возврату налогоплательщику подлежат только уплаченные суммы НДС. При этом возврат ранее уплаченных сумм пеней положениями НК РФ не предусмотрен.

Пример. Воспользуемся условиями предыдущего примера. 13 мая 2009 г. ЗАО "Экспортер" собрало документы, подтверждающие вывоз товара из Российской Федерации в сентябре 2008 г. В июле эти бумаги вместе с декларацией по НДС за II квартал 2009 г. бухгалтер ЗАО "Экспортер" передал в налоговую инспекцию.
Налоговая инспекция проверила документы и 16 августа вернула фирме "экспортный" НДС в сумме 140 400 руб. Бухгалтер ЗАО "Экспортер" сделал следующие проводки:
Д-т 19, субсчет "НДС по товарам, отгруженным на экспорт", К-т 68, субсчет "НДС к возмещению", - 90 000 руб. - восстановлен НДС по ранее неподтвержденному экспорту;
Д-т 68, субсчет "НДС к возмещению", К-т 19, субсчет "НДС по товарам, отгруженным на экспорт", - 90 000 руб. - отражен вычет по товарам, проданным на экспорт;
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 68, субсчет "НДС к возмещению", - 140 400 руб. - НДС предъявлен к вычету;
Д-т 51 К-т 68, субсчет "НДС к возмещению", - 140 400 руб. - возвращен НДС после подтверждения факта экспорта.

Как правило, многие фирмы реализуют товары как на экспорт, так и внутри страны. НК РФ предусматривает, что учет НДС необходимо вести по каждой экспортной поставке (п. 6 ст. 166 НК РФ).
Следовательно, чтобы правильно рассчитать налог, нужно организовать раздельный учет товаров, реализуемых на экспорт и российским покупателям.
Как вести раздельный учет, НК РФ не разъясняет. Как правило, бухгалтеры открывают отдельные субсчета:
- к счетам, на которых учитываются реализуемые товарно-материальные ценности (41 "Товары", 43 "Готовая продукция");
- к счетам, на которых учитываются затраты, связанные с производством и продажей экспортных товаров и товаров, реализуемых в России (20, 44 "Расходы на продажу");
- к счету 90 "Продажи".
Особое внимание нужно уделить раздельному учету НДС, который вы уплатили поставщикам. К счету 19 можно, например, открыть такие субсчета второго порядка:
- 19-1 "НДС по товарам (расходам), которые будут реализованы в России";
- 19-2 "НДС по товарам (расходам), которые будут экспортированы".
Рассмотрим на примерах, как можно организовать раздельный учет.
Для раздельного учета приобретенных товаров (готовой продукции), реализуемых как за границу, так и в России, откройте отдельные субсчета к счету 41 (43).
Например, к счету 41 можно открыть субсчета 41-1 "Товары для российских покупателей" и 41-2 "Товары на экспорт". Тогда при покупке товаров, предназначенных для реализации на экспорт, проводки будут следующими:
Дт 41-2 Кт 60 - оприходованы товары для продажи на экспорт;
Дт 19-2 Кт 60 - учтен НДС по таким товарам.

Пример. ЗАО "Экспортер" продает товары как за границу, так и в России. В мае ЗАО "Экспортер" приобрело у ООО "Респект" товары на общую сумму 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.). Из них предназначены для продажи:
- за границу - товары в ценах поставщиков с учетом НДС на сумму 826 000 руб. (в том числе НДС - 126 000 руб.);
- в России - товары в ценах поставщиков с учетом НДС на сумму 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.).
В июне ЗАО "Экспортер" все товары полностью оплатило. Бухгалтер должен сделать следующие проводки:
в мае:
Д-т 41-1 К-т 60 - 300 000 руб. (354 000 руб. - 54 000 руб.) - оприходованы товары для продажи в России;
Д-т 19-1 К-т 60 - 54 000 руб. - учтен НДС, указанный в счетах-фактурах поставщиков;
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19-1 - 54 000 руб. - НДС по товарам, предназначенным для продажи в России, принят к вычету;
Д-т 41-2 К-т 60 - 700 000 руб. (826 000 руб. - 126 000 руб.) - оприходованы товары для продажи на экспорт;
Д-т 19-2 К-т 60 - 126 000 руб. - учтен НДС, указанный в счетах-фактурах поставщиков;
в июне:
Д-т 60 К-т 51 - 1 180 000 руб. - оплачены товары поставщикам.

Часто, когда фирма приобретает товары, бухгалтер еще не знает, будут они проданы за границу или в России. В этом случае все приобретенные товары следует учитывать как купленные для продажи в России.
Если впоследствии товары будут отгружены на экспорт, следует восстановить НДС проводкой:
Д-т 19-1 К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - восстановлен НДС по товарам, ранее принятый к вычету;
Д-т 19-2 К-т 19-1 - отражен восстановленный НДС по экспортируемым товарам.

Пример. ЗАО "Экспортер" продает товары как за границу, так и внутри России. В мае фирма купила у ООО "Респект" товары на общую сумму 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.). Все товары первоначально были предназначены для продажи в России. В мае ЗАО "Экспортер" все товары полностью оплатило. В июле товары были проданы:
за границу - в ценах поставщиков с учетом НДС на 826 000 руб. (в том числе НДС - 126 000 руб.);
в России - в ценах поставщиков с учетом НДС на сумму 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.).
Бухгалтер ЗАО "Экспортер" должен сделать следующие проводки:
в мае:
Д-т 41-1 К-т 60 - 1 000 000 руб. (1 180 000 руб. - 180 000 руб.) - оприходованы товары для продажи в России;
Д-т 19-1 К-т 60 - 180 000 руб. - учтен НДС, указанный в счетах-фактурах поставщиков;
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19-1 - 180 000 руб. - НДС принят к вычету;
Д-т 60 К-т 51 - 1 180 000 руб. - оплачены товары поставщикам;
в июле:
Д-т 41-2 К-т 41-1 - 700 000 руб. - переведены на другой субсчет товары, которые решено продать на экспорт;
Д-т 19-1 К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - 126 000 руб. - восстановлен НДС по экспортированным товарам, ранее принятый к вычету;
Д-т 19-2 К-т 19-1 - 126 000 руб. - отражен восстановленный НДС по товарам, переданным для продажи на экспорт.

Те расходы, которые невозможно прямо отнести к определенному виду деятельности организации, можно распределить между разными субсчетами счета 41 расчетным путем (например, пропорционально себестоимости или выручке от продажи товаров, реализуемых в России и на экспорт).
Также следует распределять и сумму "входного" НДС по этим товарам. Способ распределения расходов необходимо зафиксировать в учетной политике организации.
Для учета расходов на производство продукции (продажу товаров) открываются субсчета 1 "Расходы на продажу в России" и 2 "Расходы на экспортные продажи" к счетам 20, 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы", 44.
Тогда затраты, понесенные при продаже товаров на экспорт, будут учтены следующим образом:
Д-т 44-2 К-т 60 - учтены расходы, связанные с продажей экспортных товаров;
Д-т 19-2 К-т 60 - учтен НДС по расходам, связанным с продажей товаров на экспорт.

Пример. ЗАО "Экспортер" продает товары как за границу, так и внутри России. В мае фирма приобрела у ООО "Респект" товары на общую сумму 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.). Из них предназначены для продажи:
- за границу - товары, стоимость которых в ценах поставщика с учетом НДС составила 826 000 руб. (в том числе НДС - 126 000 руб.);
- в России - товары, стоимость которых в ценах поставщика с учетом НДС составила 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.).
Общая сумма издержек обращения за июль (аренда складских помещений, услуги сторонних организаций и т.д.) составила 94 400 руб. (в том числе НДС - 14 400 руб.). В этом же месяце товары были реализованы. В учетной политике фирмы указано, что издержки обращения распределяются между разными видами деятельности организации пропорционально стоимости товаров за текущий налоговый период по данным бухгалтерского учета. Согласно учетной политике фирмы товары учитываются по покупным ценам. Сумма расходов (без НДС) по продаже товаров в России составит 24 000 руб. (300 000 руб. : 1 000 000 руб. x 80 000 руб.).
НДС, относящийся к расходам по продаже товаров в России, равен 4320 руб. (24 000 руб. x 18%).
Сумма расходов по продаже товаров на экспорт составит 56 000 руб. (700 000 руб. : 1 000 000 руб. x 80 000 руб.).
НДС, относящийся к расходам по продаже экспортных товаров, равен 10 080 руб. (56 000 руб. x 18%).
В июле бухгалтер ЗАО "Экспортер" должен сделать следующие проводки:
Д-т 44-1 К-т 60 - 24 000 руб. - учтены расходы, связанные с продажей товаров в России;
Д-т 19-1 К-т 60 - 4320 руб. - учтен НДС по расходам, связанным с продажей товаров в России;
Д-т 44-2 К-т 60 - 56 000 руб. - учтены расходы, связанные с продажей товаров на экспорт;
Д-т 19-2 К-т 60 - 10 080 руб. - учтен НДС по расходам, связанным с продажей товаров на экспорт;
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19-1 - 4320 руб. - принята к налоговому вычету сумма НДС по расходам, связанным с продажей товаров в России;
Д-т 60 К-т 51 - 94 400 руб. - перечислены деньги в оплату расходов, связанных с продажей товаров.

Организовать раздельный учет выручки от продажи товаров внутри России и на экспорт можно так: к субсчету 90-1 "Выручка" открываются субсчета второго порядка - 90-1-1 "Продажи товаров в России" и 90-1-2 "Продажи товаров на экспорт".

Пример. Воспользуемся условиями двух предыдущих примеров. В июле ЗАО "Экспортер" реализовало все товары и подтвердило свое право на применение нулевой ставки НДС. Продажная стоимость экспортных товаров составила 35 000 долл. США.
Курс доллара США на дату поступления выручки от продажи товаров и представления в налоговую инспекцию документов, подтверждающих экспорт, составил 33 руб/долл. США.
Продажная стоимость товаров, проданных в России, составила 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). После продажи товаров бухгалтер ЗАО "Экспортер" должен сделать следующие проводки:
продажа товаров в России:
Д-т 62-1 К-т 90-1-1 - 590 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров в России;
Д-т 90-2-1 К-т 41-1 - 300 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;
Д-т 90-2-1 К-т 44-1 - 24 000 руб. - списаны расходы по продаже товаров в России;
Д-т 90-3-1 К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - 90 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;
Д-т 51 К-т 62-1 - 590 000 руб. - поступили деньги от российских покупателей;
продажа товаров на экспорт:
Д-т 62-2 К-т 90-1-2 - 1 155 000 руб. (35 000 долл. США x 33 руб/долл. США) - отражена выручка от продажи товаров на экспорт;
Д-т 90-2-2 К-т 41-2 - 700 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;
Д-т 90-2-2 К-т 44-2 - 56 000 руб. - списаны расходы по продаже товаров на экспорт;
Д-т 52 К-т 62-2 - 1 155 000 руб. (35 000 долл. США x 33 руб/долл. США) - поступили деньги от иностранных покупателей.
В конце месяца бухгалтеру ЗАО "Экспортер" нужно определить финансовый результат от продажи товаров:
Д-т 90-9-1 К-т 99 - 176 000 руб. (590 000 руб. - 24 000 руб. - 300 000 руб. - 90 000 руб.) - отражена прибыль от продажи товаров на внутреннем рынке (по итогам отчетного месяца);
Д-т 90-9-2 К-т 99 - 399 000 руб. (1 155 000 руб. - 56 000 руб. - 700 000 руб.) - отражена прибыль от продажи товаров на экспорт (по итогам отчетного месяца);
30 сентября:
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19-2 - 136 080 руб. (126 000 руб. + 10 080 руб.) - принят к вычету НДС после подтверждения факта реального экспорта.

5.2. Как учитывать авансы по экспортным операциям

Внешнеэкономический контракт может предусматривать получение предоплаты от иностранного партнера в счет предстоящих поставок товаров на экспорт.
Предоплаты по экспортным поставкам, поступавшие в 2006 - 2007 гг., не облагались НДС, но с оговоркой: "до момента определения налоговой базы". Это значит, что если фирма не смогла в 180-дневный срок подтвердить экспорт, то полученную предоплату нужно было включить в налоговую базу того периода, когда она была получена, и начислить НДС по ставкам 18/118 или 10/110%.
С 1 января 2008 г. авансы по экспортным поставкам не включают в налоговую базу в любом случае.
Однако возможна ситуация, когда вы получили экспортный аванс до 1 января 2006 г. и уплатили с него НДС, а отгрузка по этой предоплате произошла уже после 2006 г. В такой ситуации вы должны поставить ранее уплаченный с аванса НДС к вычету.
По мнению Минфина России, изложенному в Письме от 10.04.2006 N 03-04-08/77, вычет сумм налога, исчисленного с
предоплаты, производится при условии представления в налоговый орган документов, подтверждающих правомерность применения налоговой ставки 0%, независимо от даты отгрузки товаров.
Когда это сделать, зависит от того, в какой срок вы собрали документы, подтверждающие экспортную отгрузку, - до истечения 180 календарных дней после таможенного оформления или позже этого срока.
Если документы, подтверждающие экспорт, собраны до истечения 180 календарных дней после таможенного оформления, то датой предъявления НДС к вычету будет последний день квартала (месяца - в 2006 - 2007 гг.), в котором собраны эти документы.
Если за 180 календарных дней фирма не собрала все необходимые документы, то датой вычета НДС с авансов будет считаться день отгрузки товаров иностранной фирме (п. 9 ст. 167 НК РФ).

5.3. Оформление счетов-фактур по экспортным операциям

Когда фирма экспортирует товар, она должна оформить счет-фактуру. Требования по его заполнению установлены ст. 169 НК РФ.
Освобождение организаций от составления счетов-фактур при реализации товаров на экспорт налоговым законодательством не предусмотрено.
Счет-фактуру выписывают в двух экземплярах. Бухгалтер должен зарегистрировать его в книге продаж. Если счет-фактура не будет выставлен, то существует риск привлечения организации к ответственности по ст. 120 НК РФ.

Пример. ЗАО "Экспортер" и фирма "Idea" заключили контракт на поставку в Германию партии пиломатериалов. На российском рынке эта продукция облагается НДС по ставке 10%. 15 февраля ЗАО "Экспортер" отгрузило на экспорт продукцию на сумму 500 000 долл. США. 15 марта поступила оплата за реализованную продукцию. 25 июня собран пакет документов, подтверждающих экспорт. Курс Банка России составил:
на 15 февраля - 25,00 руб/долл. США;
на 15 марта - 25,50 руб/долл. США;
на 30 июня - 24,50 руб/долл. США.
Бухгалтер ЗАО "Экспортер" выполнил следующие операции.
При отгрузке товара бухгалтер выписал счет-фактуру в двух экземплярах: первый он передал иностранному покупателю, второй - зарегистрировал в журнале выставленных счетов-фактур.

Фрагмент счета-фактуры от 15 февраля N 4 (в долл. США) <*>

Наименование
товара
(описание
выполненных
работ,
оказанных
услуг)
Единица
измерения
Количество
Цена
(тариф)
за
единицу
измерения
Стоимость
товаров
(работ,
услуг),
всего
без
налога
Налоговая
ставка
Сумма
налога
Стоимость
товаров
(работ,
услуг),
всего с
учетом
налога
1
2
3
4
5
7
8
9
Пиломатериалы
шт.
1
500 000
500 000
0%
0
500 000

--------------------------------
<*> Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004 о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг.

Пакет документов, подтверждающих применение ставки 0%, бухгалтер собрал в течение 180 календарных дней после оформления ГТД. Следовательно, датой начисления НДС по ставке 0% будет являться последний день налогового периода, в котором собран пакет документов.
Бухгалтер зарегистрировал счет-фактуру в книге продаж в последний день квартала, в котором был собран пакет документов. В нашем примере это 30 июня. При этом он пересчитал выручку из иностранной валюты в рубли на дату оплаты товаров:
500 000 долл. США x 25,50 руб/долл. США = 12 750 000 руб.

Фрагмент книги продаж за период с 1 апреля по 30 июня

Дата
и номер
счета-
фактуры
продавца
Всего
продаж,
включая
НДС
В том числе
продажи, облагаемые налогом по ставке
18% (5)
10% (6)
стоимость
продаж
без НДС
сумма
НДС
стоимость
продаж
без НДС
сумма
НДС
0%
продажи,
освобождаемые
от налога
(1)
(4)
(5а)
(5б)
(6а)
(6б)
(7)
(8)
4
12 750 000
-
-
-
-
12 750 000
-

На эту же дату - 30 июня - в книге покупок бухгалтер отразил НДС, принятый к вычету, по товарам, приобретенным ЗАО "Экспортер" для экспорта в Германию.

5.4. Процедура подтверждения экспорта

Подготовку к возмещению НДС лучше начать еще на стадии подготовки сделки. Сразу предупреждаем, что ряд требований, предъявляемых налоговыми органами к оформлению документов, подтверждающих реальный экспорт, не соответствуют положениям НК РФ.
Однако во многих случаях лучше быстрее снять вопросы налоговой инспекции, представив дополнительные материалы.
Для подтверждения обоснованности применения ставки НДС в размере 0% при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта необходимо представить в налоговую инспекцию пакет документов согласно ст. 165 НК РФ, в том числе:
1) внешнеэкономический контракт (копию контракта) с иностранным партнером на поставку товаров за пределы Российской Федерации.
Если контракт содержит сведения, составляющие государственную тайну, то можно представить выписку из него. В выписке должна быть приведена информация об условиях, сроках поставки, цене товаров;
2) банковскую выписку (или ее копию), подтверждающую поступление в Россию экспортной валютной выручки.
Если вы осуществляете деятельность, при которой разрешено не зачислять валютную выручку на счет в банке, то вы должны представить в налоговую инспекцию соответствующее разрешение.
Обратите внимание: оплатить товары, реализованные вами на экспорт, может не сам покупатель-иностранец, а третье лицо. В этом случае, чтобы подтвердить поступление экспортной выручки, фирма должна представить в налоговый орган:
- выписку банка (ее копию) о поступлении валютной выручки;
- договор поручения по оплате за проданные фирмой товары, заключенный между иностранным покупателем и организацией, заплатившей вам деньги.
Если вы получаете по контракту деньги наличными, то в налоговую инспекцию нужно сдать копии приходных кассовых ордеров, подтверждающих поступление денег в кассу, и банковскую выписку, подтверждающую внесение денег на расчетный счет;
3) ГТД или ее копию. На ГТД обязательно должны быть отметка таможни, которая провела таможенное оформление, и отметка пограничной таможни, через которую товары были вывезены из Российской Федерации.
Если вывоз товаров осуществлялся через территории государств - участников Таможенного союза, где таможенный контроль отменен (например, через Республику Беларусь), на ГТД достаточно отметки "Выпуск разрешен" той таможни, которая проводила таможенное оформление товара.
В ряде случаев вместо ГТД экспортер может представлять в налоговую инспекцию специальный реестр таможенных деклараций, заверенный таможней. Это правило действует с 1 января 2009 г.
Экспедиторы и перевозчики экспортируемого товара, перечисленные в пп. 2 и 3 п. 1 ст. 164 НК РФ, не представляют ГТД. Остальные документы, входящие в пакет для подтверждения экспорта, они сдают в налоговую инспекцию в общеустановленном порядке.
До 1 января 2008 г. для этих фирм срок сбора пакета документов не был законодательно установлен. Поэтому перевозчики и экспедиторы для подтверждения факта экспорта должны были собрать полный комплект документов до 20-го числа месяца, следующего за налоговым периодом оказания экспортных услуг. В противном случае налоговые органы требовали начислить НДС по ставке 18% с экспортной выручки.
С 1 января 2008 г. ситуация изменилась. Теперь для экспедиторов и перевозчиков время на сбор документов также составляет 180 календарных дней с даты отметки, подтверждающей вывоз товаров с территории Российской Федерации и проставляемой пограничными таможенными органами на перевозочных документах (п. 9 ст. 165 и п. 9 ст. 167 НК РФ).
Обратите внимание: действие этой поправки распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г.;
4) копии транспортных и товаросопроводительных документов.
Перечень товаросопроводительных документов приведен в пп. 4 п. 1 ст. 165 НК РФ, причем он не является единым: для разных таможенных режимов, видов транспорта и т.д. предусмотрены разные товаросопроводительные документы.
При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта судами через морские порты вместо указанного в НК РФ коносамента фирма может использовать морские накладные, погрузочные билеты и другие аналогичные документы, содержащие такую же информацию (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2003 N 12-П). На транспортных и товаросопроводительных документах должна стоять отметка пограничной таможни "Товар вывезен".
Если вывоз товара осуществлялся через территории государств - участников Таможенного союза, где таможенный контроль отменен, то на ГТД достаточно отметки "Товар вывезен" таможни, которая проводила таможенное оформление товара. К таким странам относится, например, Республика Беларусь.
Стоит отметить, что с 2008 г. нулевая ставка НДС применяется по товарам, используемым в космической деятельности. К ним относятся космическая техника, космические объекты, объекты космической инфраструктуры. Поэтому в дополнение к общему пакету документов фирмы-экспортеры, реализующие космическую технику, представляют в налоговую инспекцию сертификат (копию сертификата) на вывозимые товары.

5.5. "Экспортная" декларация по НДС

Чтобы возместить экспортный НДС из бюджета, фирма-экспортер должна сдать в налоговую инспекцию единую декларацию по НДС. Она объединяет в себе общую и нулевую декларации. Форма единой декларации приведена в Приказе Минфина России от 07.11.2006 N 136н.
Напомним, что с 2008 г. плательщики НДС должны подавать декларацию ежеквартально (ст. 163 НК РФ). Делать это нужно не позднее 20-го числа месяца, следующего за тем кварталом, в котором фирма собрала пакет документов, подтверждающих экспорт.
Декларация для экспортеров включает:
- титульный лист;
- разд. 1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (возмещению из бюджета), по данным налогоплательщика";
- разд. 5 "Расчет суммы налога по операциям при реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена";
- разд. 6 "Расчет суммы налоговых вычетов по операциям при реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым ранее документально подтверждена";
- разд. 7 "Расчет суммы налога по операциям при реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена";
- разд. 8 "Расчет суммы налоговых вычетов по операциям при реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым ранее документально не подтверждена".
Напомним, что при заполнении разд. 5 налоговой декларации фирмы представляют в налоговую инспекцию подтверждающие документы, их полный перечень приведен в ст. 165 НК РФ.
Экспортеры представляют не все перечисленные выше разделы декларации, а только те, которые нужно заполнить в конкретном случае <3>. В процессе работы могут сложиться следующие ситуации:
- если в налоговом периоде собраны документы, подтверждающие ставку 0%, организации заполняют титульный лист, разд. 1 и 5 налоговой декларации за тот налоговый период, в котором собраны документы;
- если в налоговом периоде ставка 0% документально не подтверждена и наступил 91-й день со дня отгрузки при экспорте в Республику Беларусь или 181-й день при экспорте в другие страны, организация должна подать уточненную декларацию за тот квартал, в котором была отгрузка. В ней она заполнит титульный лист, разд. 1 и 7;
- если в налоговом периоде появилось право на вычет "входного" НДС, а ставка 0% была подтверждена в одном из предыдущих налоговых периодов, "добирают" вычеты по ранее подтвержденному экспорту. В этом случае нужно заполнить титульный лист, разд. 1 и 6. При этом документы, подтверждающие ставку 0%, повторно не представляют;
- если в налоговом периоде появилось право на вычет "входного" НДС, но ставка 0% в установленный срок не подтверждена, "добирают" вычеты по неподтвержденному экспорту. В такой ситуации нужно представить титульный лист, разд. 1 и 8. Если документы не собраны в течение 180 дней с момента помещения товаров под таможенный режим, то на 181-й день организация может подать уточненную декларацию за налоговый период, в котором товары были отгружены, и заявить в ней вычет (абз. 1 п. 3 ст. 172, абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ).
--------------------------------
<3> Относится к разд. 5 - 8 декларации по НДС.

В разд. 5 декларации по НДС каждая операция по продаже товаров (работ, услуг), которые облагают по ставке 0%, имеет свой код. Необходимые коды уже проставлены в таблице этого раздела (строка 010, графа 1). Например, операции по реализации товаров на экспорт присвоен код 1010401, по реализации экспортных услуг - код 1010405 и т.д. Значение каждого кода вы можете узнать из Приложения к Порядку заполнения декларации по НДС.
Вот значения некоторых кодов.

Код
Наименование операции
Основание (статья и пункт
нормативного документа)
1010401
Реализация товаров, вывезенных в
таможенном режиме экспорта, а
также товаров, помещенных под
таможенный режим свободной
таможенной зоны (не указанных в
п. 2 ст. 164 Кодекса)
Подпункт 1 п. 1 ст. 164
Кодекса
1010402
Реализация товаров, вывезенных в
таможенном режиме экспорта, а
также товаров, помещенных под
таможенный режим свободной
таможенной зоны (указанных в
п. 2 ст. 164 Кодекса)
Подпункт 1 п. 1 ст. 164
Кодекса
1010403
Реализация товаров (не указанных
в п. 2 ст. 164 Кодекса) в
Республику Беларусь, подлежащая
налогообложению
Статья 2 Соглашения <*>
1010404
Реализация товаров (указанных в
п. 2 ст. 164 Кодекса) в
Республику Беларусь, подлежащая
налогообложению
Статья 2 Соглашения <*>
1010407
Реализация работ (услуг),
непосредственно связанных с
перевозкой или транспортировкой
товаров, помещенных под
таможенный режим международного
таможенного транзита
Подпункт 3 п. 1 ст. 164
Кодекса
1010408
Реализация услуг по перевозке
пассажиров и багажа при условии,
что пункт отправления или пункт
назначения пассажиров и багажа
расположены за пределами
территории Российской Федерации,
при оформлении перевозок на
основании единых международных
перевозочных документов
Подпункт 4 п. 1 ст. 164
Кодекса
1010409
Реализация товаров (работ,
услуг) в области космической
деятельности. К таким товарам,
работам, услугам) относятся
космическая техника, космические
объекты, объекты космической
инфраструктуры, подлежащие
обязательной сертификации в
соответствии с законодательством
Российской Федерации в области
космической деятельности,
включая работы (услуги),
выполняемые (оказываемые) с
использованием техники,
находящейся непосредственно в
космическом пространстве, в том
числе управляемой с поверхности
и (или) из атмосферы Земли;
работы (услуги) по исследованию
космического пространства, по
наблюдению за объектами и
явлениями в космическом
пространстве, в том числе с
поверхности и (или) из атмосферы
Земли; подготовительные и (или)
вспомогательные (сопутствующие)
наземные работы (услуги),
технологически обусловленные
(необходимые) и неразрывно
связанные с выполнением работ
(оказанием услуг) по
исследованию космического
пространства и (или) с
выполнением работ (оказанием
услуг) с использованием техники,
находящейся непосредственно в
космическом пространстве
Подпункт 5 п. 1 ст. 164
Кодекса
1010414
Реализация припасов, вывезенных
с территории Российской
Федерации в таможенном режиме
перемещения припасов
Подпункт 8 п. 1 ст. 164
Кодекса
1010415
Реализация выполняемых
российскими перевозчиками на
железнодорожном транспорте работ
(услуг) по перевозке или
транспортировке экспортируемых
за пределы территории Российской
Федерации товаров и вывозу с
таможенной территории Российской
Федерации продуктов переработки
на таможенной территории
Российской Федерации, а также
связанных с такой перевозкой или
транспортировкой работ (услуг),
в том числе работ (услуг) по
организации перевозок,
сопровождению, погрузке,
перегрузке
Подпункт 9 п. 1 ст. 164
Кодекса

--------------------------------
<*> Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004 о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг.

В графе 2 разд. 5 (по строке 010) декларации указывается сумма выручки, которая получена фирмой от экспортных операций. Выручку в иностранной валюте пересчитывают по официальному курсу Банка России, который действовал на день ее поступления.
В графе 4 того же раздела по строке 010 отражается сумма вычетов по НДС, в частности, там указываются:
- сумма налога при приобретении товаров, работ, услуг на территории Российской Федерации;
- сумма налога, уплаченная при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации;
- сумма налога, уплаченную покупателем - налоговым агентом при приобретении товаров, работ или услуг.
В графе 4 разд. 5 декларации приводится сумма налоговых вычетов по операциям реализации товаров (работ, услуг), если ставка 0% подтверждена документами.
В графе 5 по строке 010 по каждому коду операций отражаются суммы налога, исчисленного ранее по операциям реализации товаров, обоснованность применения ставки 0% по которым не была подтверждена документально. Эти суммы в прошлых налоговых периодах были отражены в графе 3 или 4 строки 010 разд. 7 декларации по НДС по ставкам 10% или 18%.
В графе 6 по строке 010 разд. 5 по каждому коду операций отражаются суммы налога, ранее принятые к вычету и подлежащие восстановлению. Эти суммы в прошлых налоговых периодах были отражены в графе 5 строки 010 разд. 7 декларации. В строке 020 указывается общая сумма по графам 2, 4, 5 и 6, по строке 030 - общая сумма налога, которая рассчитывается как сумма величин граф 4 и 5 строки 020, уменьшенная на величину графы 6 строки 020.
В разд. 6 декларации отражаются суммы налоговых вычетов за налоговый период, право на которые возникло при реализации товаров (работ, услуг) при применении ставки 0%, ранее подтвержденной документами.
Это значит, что в одном из прошлых налоговых периодов компания:
- подтвердила экспорт и представила разд. 5 единой декларации по НДС (или разд. 2 отдельной декларации по НДС по ставке 0%);
- не заявила в этих декларациях отдельные суммы налоговых вычетов.
Строки 010 "Налоговый период", 020 "Номер квартала или месяца", 030 "Год" разд. 6 декларации заполняются на основании данных, указанных на титульном листе той декларации, где ранее были отражены операции по реализации товаров, работ или услуг, обоснованность применения ставки 0% по которым была подтверждена документами.
Если у вас было несколько налоговых периодов, когда осуществлялась такая реализация, то разд. 6 декларации заполняется по каждому налоговому периоду отдельно. Номера страниц разд. 6 указываются по строке 040.
В графе 2 по строке 050 разд. 6 по каждому коду операции приводится сумма выручки от экспортных операций по той декларации, данные которой были внесены в строки 010, 020 и 030.
В графе 3 по строке 050 разд. 6 по каждому коду операции показываются суммы налоговых вычетов.
К ним относятся суммы налога, уплаченные:
- при приобретении товаров, работ, услуг на территории Российской Федерации;
- при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации;
- покупателем - налоговым агентом при приобретении товаров, работ или услуг и т.д.
Право включения этих сумм в налоговые вычеты возникло в текущем периоде.
В графе 3 по строке 060 разд. 6 отражается общая сумма налога по каждой странице, указанной в строке 040 разд. 6. Общая сумма налога определяется как сумма величин, указанных в графе 3 строки 050 по каждому коду.
Раздел 7 декларации заполняется, если ваша фирма не подтвердила экспорт (в том числе и в Республику Беларусь). В этом разделе отражаются суммы НДС по ставке 18% или 10%, а также налоговые вычеты.
В этом случае в налоговую инспекцию вы подаете уточненную декларацию по НДС за тот налоговый период, в котором произошла отгрузка экспортного товара.
Сделать это необходимо не позднее 20-го числа месяца, следующего за налоговым периодом, в котором наступил 181-й день с момента отгрузки товара (или 91-й день при экспорте в Республику Беларусь).
В графе 1 по строке 010 разд. 7 приводятся Коды операций согласно перечню, приведенному в Приложении к Порядку заполнения декларации по НДС.
В графе 2 по строке 010 разд. 7 отражаются отдельно налоговые базы по каждой налоговой ставке, в графах 3 и 4 - суммы налога, обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым документально не подтверждена.
В графе 5 по строке 010 разд. 7 указываются налоговые вычеты по реализации товаров (работ, услуг), по которым обоснованность применения налоговой ставки 0% не подтверждена.
По строке 020 разд. 7 приводятся итоговые суммы по графам 2 - 5 строки 010.
Если (графа 3 + графа 4) > графы 5, то разницу между суммой граф 3 и 4 по строке 020 и графой 5 по строке 020 отражают в строке 030 разд. 7.
Если (графа 3 + графа 4) < графы 5, то разницу между графой 5 по строке 020 и суммой граф 3 и 4 по строке 020 указывают в строке 040 разд. 7.
Если фирма ранее документально не подтвердила обоснованность применения ставки 0%, то сумму НДС она должна отразить в разд. 8 декларации. Его заполняют в том случае, если компания "добирает" налоговые вычеты по неподтвержденному экспорту. Иными словами, в одном из прошлых налоговых периодов фирма:
- не подтвердила экспорт и на 181-й день (91-й день - при экспорте в Республику Беларусь) представила разд. 7 в составе уточненной новой декларации по НДС (или разд. 3 уточненной декларации по НДС по ставке 0%);
- не заявила в этих декларациях отдельные суммы "входного" НДС к вычету.
Порядок заполнения раздела 8 аналогичен порядку заполнения раздела 6 декларации. Раздел 8 заполняется отдельно по каждому налоговому периоду, сведения о котором отражены в строках 010, 020 и 030.
Рассмотрим заполнение данных разделов на примере.

Пример. ЗАО "Экспортер" в марте 2009 г.:
а) собрало полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, по реализованной на экспорт (в Германию) партии товаров, выпущенной таможней в декабре 2008 г. Сумма НДС, предъявленная при приобретении товаров, составила 7500 руб. Предоплата получена 16 ноября 2008 г. в сумме 239 259 руб.;
б) не подтвердило экспорт партии товаров на сумму 5 000 000 руб., реализованных в III квартале 2008 г. в Финляндию. Поэтому на 181-й день исчислило налог по ставке 18% и приняло к вычету сумму "входного" НДС в размере 15 000 руб.
У ЗАО "Экспортер" в марте 2009 г. возникло право на включение в налоговые вычеты сумм налога, предъявленных поставщиками:
- в размере 140 500 руб. - по операциям реализации товаров на экспорт в Республику Беларусь (1 200 000 руб.), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которой подтверждена в налоговой декларации за IV квартал 2008 г.;
- в размере 24 000 руб. - по операции реализации товаров на экспорт в Китай (2 200 000 руб.), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которой не была документально подтверждена в предыдущем налоговом периоде, а именно в декларации за IV квартал 2008 г.

Используя исходные данные, рассмотрим, как правильно заполняется декларация по НДС за I квартал 2009 г.
Титульный лист и разд. 1 декларации заполняют все налогоплательщики, независимо от того, какие разделы будут представлены. Также заполняются разд. 5, 6, 8 этой декларации.
Заполним разд. 5 декларации. В графе 2 по строке 010 по каждому коду отражается налоговая база за текущий налоговый период. В нашем случае по коду операции 1010401 показывают налоговую базу по реализации товаров в Германию в сумме 239 259 руб.
В графе 4 по строке 010 отражается сумма налога, предъявленная при приобретении товаров на территории Российской Федерации, реализованных в Германию, в сумме 7500 руб.
Графы 5 и 6 декларации не заполняются.
По строке 020 в графах 2, 4 отражаются суммы 239 259 руб. и 7500 руб.
В итоговую строку 030 записывается общая сумма налога к вычету, обоснованность применения налоговой ставки 0% по которой документально подтверждена, в сумме 7500 руб.

Фрагмент раздела 5. Расчет суммы налога по операциям по
реализации товаров (работ, услуг), обоснованность
применения налоговой ставки 0 процентов по
которым документально подтверждена

Все суммы указываются в рублях
Код строки 010
---------T---------T-----------T-----------------T-------------------T--------------¬
¦ Код ¦Налоговая¦Сумма НДС, ¦Налоговые вычеты ¦Сумма налога, ранее¦Сумма налога, ¦
¦операции¦ база ¦исчисленная¦ по операциям по ¦ исчисленная по ¦ранее принятая¦
¦ ¦ ¦ по ¦ реализации ¦ операциям по ¦ к вычету и ¦
¦ ¦ ¦ налоговой ¦ товаров (работ, ¦ реализации товаров¦ подлежащая ¦
¦ ¦ ¦ ставке 0 ¦ услуг), ¦ (работ, услуг), ¦восстановлению¦
¦ ¦ ¦ процентов ¦ обоснованность ¦ обоснованность ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ применения ¦ применения ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦налоговой ставки ¦ налоговой ставки 0¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ 0 процентов по ¦ процентов по ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ которым ¦ которым ранее не ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ документально ¦ была документально¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ подтверждена ¦ подтверждена ¦ ¦
+--------+---------+-----------+-----------------+-------------------+--------------+
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦ 6 ¦
+--------+---------+-----------+-----------------+-------------------+--------------+
¦1010401 ¦ 239 259 ¦ 0 ¦ 7500 ¦ - ¦ - ¦
+--------+---------+-----------+-----------------+-------------------+--------------+
¦1010402 ¦ ¦ 0 ¦ ¦ ¦ ¦
+--------+---------+-----------+-----------------+-------------------+--------------+
¦ ... ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------+---------+-----------+-----------------+-------------------+--------------+
¦Итого ¦ 239 259 ¦ 0 ¦ 7500 ¦ ¦ ¦
¦(код ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦строки ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦020) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------+---------+-----------+------T----------+-------------------+--------------+
¦Итого сумма налога, исчисленная к ¦ 7500 ¦
¦уменьшению по данному разделу (код ¦ ¦
¦строки 030) ¦ ¦
L-------------------------------------+----------------------------------------------

Заполним разд. 6 декларации. На первой странице по строке 040 указывается порядковый номер данного раздела - 001.

Фрагмент раздела 6. Расчет суммы налоговых вычетов по
операциям по реализации товаров (работ, услуг),
обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов
по которым ранее документально подтверждена

Налоговый период --¬ Номер квартала или месяца --T-¬ Год --T-T-T-¬
(Код строки 010) ¦2¦ (Код строки 020) ¦0¦4¦ (Код строки 030) ¦2¦0¦0¦8¦
L-- L-+-- L-+-+-+--

--T-T-¬
Порядковый номер разд. 6 (код строки 040) ¦0¦0¦1¦
L-+-+--
Все суммы указываются в рублях
Код строки 050

-------------T--------------------------T------------------------------------------¬
¦Код операции¦ Налоговая база ¦ Налоговые вычеты по операциям по ¦
¦ ¦ ¦ реализации товаров (работ, услуг), ¦
¦ ¦ ¦обоснованность применения налоговой ставки¦
¦ ¦ ¦ 0 процентов по которым документально ¦
¦ ¦ ¦ подтверждена в предыдущих налоговых ¦
¦ ¦ ¦ периодах ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦1010401 ¦ ¦ ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦1010402 ¦ ¦ ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦1010403 ¦ 1 200 000 ¦ 140 500 ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦ ... ¦ ¦ ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦Итого сумма налога, исчисленная к ¦ 140 500 ¦
¦уменьшению по данному разделу (код ¦ ¦
¦строки 060) ¦ ¦
L---------------------------------------+-------------------------------------------

Строки 010, 020 и 030 заполняются по данным декларации за IV квартал 2008 г.
В графе 2 по коду операции 1010403 отражается налоговая база по реализации товаров в Республику Беларусь в размере 1 200 000 руб.
В графе 3 отражается сумма НДС по приобретению товаров на территории Российской Федерации в сумме 140 500 руб., право на включение этой суммы в вычеты возникло только в марте 2009 г.
В графу 3 по строке 060 вписывается общая сумма налога в размере 140 500 руб.
Заполним разд. 8 декларации.
Оформляется одна страница разд. 8 и по строке 040 указывается порядковый номер - 001.
Строки 010, 020, 030 заполняются на основании декларации за IV квартал 2008 г.
Все операции отражаются по строке 050 по коду операции 1010401.
В графе 2 отражают сумму реализованных товаров - 2 200 000 руб. (обоснованность применения налоговой ставки 0% по этой операции не была подтверждена в декларации за IV квартал 2008 г.).
В графе 3 показывают сумму НДС в размере 24 000 руб., предъявленную при приобретении товаров у российского поставщика. Право на включение этой суммы в налоговые вычеты возникло у ЗАО "Экспортер" только в марте 2009 г.
В графе 3 по итоговой строке 060 ЗАО "Экспортер" указывает сумму НДС, принимаемую к вычету, всего 24 000 руб.

Фрагмент раздела 8. Расчет суммы налоговых вычетов по
операциям по реализации товаров (работ, услуг),
обоснованность применения налоговой ставки
0 процентов по которым ранее документально
не подтверждена

Налоговый период --¬ Номер квартала или месяца --T-¬ Год --T-T-T-¬
(Код строки 010) ¦2¦ (Код строки 020) ¦0¦4¦ (Код строки 030) ¦2¦0¦0¦8¦
L-- L-+-- L-+-+-+--

--T-T-¬
Порядковый номер разд. 8 (код строки 040) ¦0¦0¦1¦
L-+-+--
Все суммы указываются в рублях
Код строки 050

-------------T--------------------------T------------------------------------------¬
¦Код операции¦ Налоговая база ¦ Налоговые вычеты по операциям по ¦
¦ ¦ ¦ реализации товаров (работ, услуг), ¦
¦ ¦ ¦обоснованность применения налоговой ставки¦
¦ ¦ ¦ 0 процентов по которым документально ¦
¦ ¦ ¦ не подтверждена в предыдущих налоговых ¦
¦ ¦ ¦ периодах ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦1010401 ¦ 2 200 000 ¦ 2 400 000 ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦1010402 ¦ ¦ ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦1010403 ¦ ¦ ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦1010404 ¦ ¦ ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦1010405 ¦ ¦ ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦1010407 ¦ ¦ ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦1010408 ¦ ¦ ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦1010409 ¦ ¦ ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦1010411 ¦ ¦ ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦ ... ¦ ¦ ¦
+------------+--------------------------+------------------------------------------+
¦Итого, сумма налога, исчисленная к ¦ 24 000 ¦
¦уменьшению по данному разделу (код ¦ ¦
¦строки 060) ¦ ¦
L---------------------------------------+-------------------------------------------

Заполним разд. 1 декларации. В этом разделе приводят обобщенную информацию о суммах налога, которые следует уплатить в бюджет (возместить из бюджета).
Раздел 1 заполняют на основании тех показателей, которые отражены в других разделах декларации.
По строке 010 необходимо указывать КБК - 182 1 03 0 1000 01 1000 110, куда зачисляют (или откуда возмещают из бюджета) сумму НДС, рассчитанную в декларации.
В строку 020 вписывают код согласно Общероссийскому классификатору объектов административно-территориального деления (ОКАТО) - 45298470000.
В строке 030 проставляют код вида экономической деятельности согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (ОКВЭД) - 515300.
В нашем примере: (строка 350 разд. 3 + строка 030 разд. 7) - (строка 360 разд. 3 + строка 030 разд. 5 + строка 060 разд. 6 + строка 040 разд. 7 + строка 060 разд. 8) < 0. Поэтому организация отражает по строке 050 сумму налога к возмещению из бюджета за I квартал 2009 г. - 172 000 руб. (7500 руб. + 140 500 руб. + 24 000 руб.).
Кроме того, по неподтвержденному экспорту в Финляндию ЗАО "Экспортер" сдает уточненную налоговую декларацию по НДС за III квартал 2008 г.
В ней бухгалтер заполняет титульный лист, разд. 1 и 7. Заполним разд. 7 декларации.
По строке 010 отражаются все данные по коду 1010401.
В графе 2 по строке 010 приводится налоговая база по реализации товаров в Финляндию в размере 5 000 000 руб.
В графе 3 отражается НДС в сумме 900 000 руб. (5 000 000 руб. x 18%).
В графе 5 указывается "входной" НДС в сумме 15 000 руб., который ЗАО "Экспортер" может принять к вычету.
По строке 020 указываются итоговые суммы по соответствующим графам.
Поскольку значение графы 3 по строке 020 превышает значение графы 5, заполняется строка 030 и в ней отражается сумма НДС к уплате в бюджет в размере 885 000 руб. (900 000 руб. - 15 000 руб.).
Завершая составление декларации, необходимо проставить прочерки в незаполненных строках и графах представляемых разделов.

Фрагмент раздела 1. Сумма налога, подлежащая уплате
в бюджет (возмещению из бюджета),
по данным налогоплательщика

--T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-¬
Код бюджетной классификации 010 ¦1¦8¦2¦1¦0¦3¦0¦1¦0¦0¦0¦0¦1¦1¦0¦0¦0¦1¦1¦0¦
L-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+--

--T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-¬
Код по ОКАТО 020 ¦4¦5¦2¦9¦8¦4¦7¦0¦0¦0¦0¦
L-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+--

--T-T-T-T-T-¬
Код по ОКВЭД 030 ¦5¦1¦5¦3¦0¦0¦
L-+-+-+-+-+--

Сумма налога, исчисленная
к уплате в бюджет за данный
налоговый период (руб.)
(величина разницы суммы строк
350 разд. 3, 030 разд. 7
и суммы строк 360 разд. 3,
030 разд. 5, 060 разд. 6, --T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-¬
040 разд. 7, 060 разд. 8 040 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
больше или равна нулю) L-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+--

Сумма налога, исчисленная
к возмещению из бюджета за
данный налоговый период (руб.)
(величина разницы суммы строк
350 разд. 3, 030 разд. 7
и суммы строк 360 разд. 3,
030 разд. 5, 040 разд. 6, --T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-T-¬
060 разд. 7, 060 разд. 8 050 ¦1¦7¦2¦0¦0¦0¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
меньше нуля) L-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+--

Фрагмент раздела 7. Расчет суммы налога по операциям по
реализации товаров (работ, услуг), обоснованность
применения налоговой ставки 0 процентов по которым
документально не подтверждена

Все суммы указываются в рублях
Код строки 010

----------T-------------------T-----------------T----------------------------------¬
¦ Код ¦ Налоговая база ¦ Сумма НДС, ¦ Сумма налоговых вычетов по ¦
¦операции ¦ ¦ исчисленная по ¦ операциям по реализации товаров ¦
¦ ¦ ¦налоговой ставке:¦ (работ, услуг), обоснованность ¦
¦ ¦ ¦ ¦ применения налоговой ставки 0 ¦
¦ ¦ ¦ ¦процентов по которым документально¦
¦ ¦ ¦ ¦ не подтверждена ¦
¦ ¦ +--------T--------+ ¦
¦ ¦ ¦ 18% ¦ 10% ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010401 ¦ 5 000 000 ¦ 900 000¦ X ¦ 15 000 ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010402 ¦ ¦ X ¦ ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010403 ¦ ¦ ¦ X ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010404 ¦ ¦ X ¦ ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010405 ¦ ¦ ¦ X ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010407 ¦ ¦ ¦ X ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010408 ¦ ¦ ¦ X ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010409 ¦ ¦ ¦ X ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010411 ¦ ¦ ¦ X ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010412 ¦ ¦ ¦ X ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010413 ¦ ¦ X ¦ ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010414 ¦ ¦ ¦ X ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010415 ¦ ¦ ¦ X ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010416 ¦ ¦ ¦ X ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010417 ¦ ¦ ¦ X ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦1010418 ¦ ¦ X ¦ ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦Итого ¦ 5 000 000 ¦ 900 000¦ ¦ 15 000 ¦
¦(код ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦строки ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦020) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------+-------------------+--------+--------+----------------------------------+
¦Итого сумма налога, исчисленная к уплате в ¦ 885 000 ¦
¦бюджет по данному разделу (код строки 030) ¦ ¦
+-----------------------------------------------+----------------------------------+
¦Итого сумма налога, исчисленная к уменьшению ¦ ¦
¦по данному разделу (код строки 040) ¦ ¦
L-----------------------------------------------+-----------------------------------

5.6. Проверки экспортеров инспекцией

На практике, проверяя экспортеров, налоговые органы используют не только НК РФ, но и свои внутренние документы (например, Методические рекомендации по проверке организаций-экспортеров, Письмо УМНС России по г. Москве от 20.03.2002 N 25-08/1439дсп и некоторые другие).
Эти документы не опубликованы в печати и отсутствуют в информационно-правовых базах.
Ниже мы расскажем о том, на что налоговые инспекторы обращают особое внимание, когда проверяют экспортера.
Независимо от того, какую сумму НДС вы хотите зачесть или вернуть, решение о возмещении принимает ваша налоговая инспекция.
Если сумма экспортного налога будет меньше 5 000 000 руб., то решение о возмещении или зачете будет принимать исключительно налоговая инспекция, где зарегистрирована фирма. Для этого вам необходимо предоставить все документы, подтверждающие экспорт.
Если же сумма экспортного налога окажется больше 5 000 000 руб., то перед тем, как вернуть вам деньги, все документы, подтверждающие экспорт, проверит не только ваша налоговая инспекция, но и вышестоящее управление ФНС России по вашему региону. Если все бумаги будут в порядке, управление налоговой службы выдаст заключение, на основании которого ваша налоговая инспекция примет решение о возмещении налога. Об этом сказано в Приказе МНС России от 27.12.2000 N БГ-3-03/461.
Как правило, вернуть НДС на уровне управления ФНС России по субъекту Российской Федерации бывает достаточно сложно. Связано это с тем, что именно эти управления отчитываются перед ФНС России, и если они не выполняют план, то по любому поводу будут отказывать возместить вам НДС или задерживать такое возмещение.
Поэтому по возможности старайтесь организовать экспорт таким образом, чтобы сумма НДС к возмещению в течение месяца не превышала 5 000 000 руб.
При возврате (возмещении) НДС налоговая служба уделяет особое внимание тем фирмам, которые являются крупнейшими налогоплательщиками. В этом случае проверку документов, подтверждающих экспорт, может одновременно проводить и налоговая служба по месту постановки фирмы на налоговый учет, и вышестоящее управление ФНС России.
Несколько слов о крупнейших налогоплательщиках. Получают статус крупнейшего налогоплательщика только самые большие фирмы (например, нефтедобывающие, газодобывающие организации и др.). Этот статус присваивает организации налоговая служба.
Вот основные критерии, по которым оценивают организацию, для того чтобы перевести ее в ранг крупнейших налогоплательщиков (данные считают за год):
- сумма налогов, которую организация платит в федеральный бюджет (исчисляется минимум в десятках миллионов рублей);
- сумма выручки от продажи товаров, работ, услуг;
- сумма активов по балансу.
Для каждой отрасли свои значения этих критериев, одни - для нефтяной промышленности, другие - для алкогольной, третьи - для табачной и т.д. Числовые показатели этих критериев есть в Приказе МНС России от 16.04.2004 N САЭ-3-30/290@.
Если налоговая служба возводит вашу организацию в ранг крупнейшей, тогда она вам выдаст специальное уведомление о постановке на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика. Форма этого уведомления (N 9-КНУ) утверждена Приказом ФНС России от 26.04.2005 N САЭ-3-09/178@.
Когда организация перестает удовлетворять критериям крупнейшего налогоплательщика, она продолжает сохранять этот статус еще в течение трех лет, следующих за годом, в котором ей было выдано свидетельство.
Кроме того, организацию будут проверять особенно тщательно, если она:
- имеет название, состоящее из сокращений слов, характеризующих деятельность компании (например, цветметэкспорт);
- экспортирует определенные виды товаров;
- совершает подозрительные сделки;
- продает продукцию собственного производства и работает на внешнем рынке менее года. При оказании организацией услуг, которые облагаются НДС по нулевой ставке, ей уделят особое внимание, если она работает менее трех лет, а если перепродает покупные товары - менее пяти;
- регулярно меняет виды экспортируемых товаров, а также контрагентов в Российской Федерации и за границей;
- не имеет собственных основных средств для изготовления экспортируемой продукции;
- не сдает отчетность в налоговую инспекцию;
- продает товары за границу на сумму меньше 100 000 долл. США в месяц. Последнее ограничение касается только тех организаций, которые экспортируют покупные товары.

Экспортируемые товары

В вышеназванных Методических рекомендациях приведен перечень товаров, экспорт которых должен привлекать особое внимание проверяющих, поскольку именно эти товары наиболее часто используются для лжеэкспорта, а именно:
- бывшие в употреблении станки и оборудование;
- металлорежущий инструмент (лезвия, резцы и т.д.);
- высококачественные цветные металлы, высококачественный алюминий и изделия из него;
- ноу-хау;
- компьютерные программы и результаты интеллектуальной деятельности;
- красители и продукция нефтехимического производства;
- кожа крупного рогатого скота и изделия из нее;
- дорожная техника, элеваторы, а также запчасти к ним;
- запчасти для часов (стекла, корпуса, шестерни);
- металлокерамические изделия;
- геодезическое оборудование;
- блоки турбоэлектростанций;
- ртутные лампы;
- неавтономные кондиционеры.

Подозрительные сделки

Согласно упомянутым Методическим рекомендациям сделку можно расценить как подозрительную в следующих случаях:
- в ней участвует большое количество организаций, обслуживающихся в одном банке (этот банк, как правило, расположен в Москве или Санкт-Петербурге);
- до момента сделки на расчетных счетах у всех участников нет денег, достаточных для ее проведения;
- операции по покупке и продаже товаров на экспорт проводятся в один день;
- все участники сделки рассчитываются в рублях, при этом первоначально деньги попадают на счет иностранного покупателя в виде заемных средств;
- экспортный контракт не предусматривает уплаты иностранным контрагентом штрафных санкций за нарушение сроков оплаты товаров;
- сторонами заключен как договор на экспорт, так и договор на импорт товаров, причем контракт по импорту предусматривает перечисление иностранному партнеру авансового платежа;
- иностранные покупатели зарегистрированы в офшорных зонах.
Как правило, сделки, характеризующиеся всеми или некоторыми из этих признаков, свидетельствуют о лжеэкспорте. Наиболее распространены две схемы лжеэкспорта.
Первая схема: экспортер и его иностранный партнер открывают счета в одном и том же банке. Банк выдает иностранной фирме (покупателю товара) кредит. Эти деньги перечисляются на счет экспортера в оплату товара по внешнеэкономическому контракту. Полученные деньги экспортер перечисляет поставщику экспортных товаров. Поставщик - это фирма-однодневка, которая снимает деньги наличными со своего счета и исчезает. Все операции проводятся одним днем. При этом деньги фактически не покидают банк, они лишь переводятся со счета одной фирмы на счет другой.
В подобных случаях по документам на экспорт, как правило, поставляются такие товары, реальную цену которых определить достаточно сложно (например, бывшее в употреблении оборудование, программные продукты). Таким образом, у экспортера есть все документы, которые подтверждают обоснованность применения нулевой ставки НДС и право на возмещение этого налога.
Вторая схема лжеэкспорта основывается на том, что экспортер по закону имеет право возместить из бюджета всю сумму НДС, которую он уплатил при покупке экспортного товара.
Недобросовестные экспортеры искусственно выстраивают длинные цепочки посредников, которые на бумаге перепродают товар друг другу. При каждой перепродаже "накручивается" НДС и стоимость товара возрастает. Посредники-однодневки исчезают, не уплатив налоги в бюджет. Экспортер предъявляет к возмещению сумму НДС, в несколько раз большую, чем та, что была в действительности уплачена в бюджет поставщиками.
Поэтому проверяющие наверняка обратят особое внимание на те экспортные сделки, в которых:
- имеется большое количество фирм-посредников;
- экспортер получает очень маленькую прибыль.

Проверка документов, подтверждающих экспорт

Чтобы подтвердить право на применение нулевой ставки НДС, необходимо представить в налоговую инспекцию ряд документов.
Перечень этих документов зависит от того, какие товары (работы, услуги) реализуются за границу, в каком таможенном режиме, каким образом осуществляется транспортировка товаров, каков способ их оплаты.
В большинстве случаев в инспекцию представляются:
- контракт с иностранным покупателем или его копия;
- документы, подтверждающие получение валютной выручки;
- документы, подтверждающие вывоз товаров за границу.
Однако помимо требований, которые определены в ст. 165 НК РФ, налоговые органы часто предъявляют к оформлению документов дополнительные требования.
Внешнеторговая сделка должна быть оформлена контрактом. Контракт, а также любые изменения к нему следует оформлять письменно.
Если по внешнеторговой сделке контракт не оформлен, она считается недействительной.
Контракт должен быть подписан представителем иностранного покупателя, а также руководителем фирмы или другим сотрудником, который имеет право подписи таких документов.
По закону внешнеторговый контракт может подписать любой человек, который имеет для этого доверенность.
Если контракт подписан лицом, у которого такой доверенности нет, то сотрудники налоговой инспекции откажутся возместить НДС. Инспекция через арбитражный суд может признать сделку ничтожной.
Однако на практике доказать это не так просто, и суд не всегда удовлетворяет претензии налоговых органов.
Методические рекомендации предъявляют определенные требования к оформлению копий документов.
Так, если представляется копия, то она должна быть заверена либо нотариусом, либо сотрудником фирмы-экспортера (например, главным бухгалтером).
Если копию контракта заверяет сотрудник фирмы-экспортера, на каждом листе документа он должен сделать, например, такую запись:
"Копия верна.
Главный бухгалтер ЗАО "Экспортер": Соколов /М.Р. Соколов/
10 мая 2009 г.".
Однако арбитражная практика подтверждает: каким бы способом ни был заверен контракт, это никак не может повлиять на право фирмы возместить НДС.
Если вы получаете деньги от иностранного покупателя по безналичному расчету, в налоговую инспекцию следует представить банковскую выписку с валютного счета (если товар оплачивается валютой) или с расчетного счета (если товар оплачивается рублями), открытого в российском банке.
Экспортный товар может оплачивать филиал (представительство) иностранной фирмы, находящийся в России. В этом случае филиал должен иметь доверенность от головного отделения фирмы на оплату экспортных контрактов. Поэтому копию такой доверенности у иностранной фирмы лучше получить заранее.
Согласно Методическим рекомендациям налоговый инспектор должен сверить банковские реквизиты покупателя товаров, которые указаны в контракте и в паспорте экспортной сделки, с банковскими реквизитами тех счетов, с которых поступает экспортная выручка.
Если у проверяющих возникнут сомнения в том, что со счета иностранного партнера деньги были действительно списаны, инспекция направит запрос в Управление международного сотрудничества ФНС России.
Поэтому рекомендуем вам перед заключением сделки по возможности убедиться в том, что ваш партнер официально зарегистрирован и имеет реальный банковский счет.
Если ваша фирма получила лишь часть денег, то НДС, уплаченный поставщикам экспортных товаров, будет возмещен из бюджета пропорционально оплаченной экспортной выручке, причем та часть выручки, которая была удержана иностранными банками в виде комиссии, также считается оплаченной.

Пример. ЗАО "Экспортер" заключило с иностранной фирмой экспортный контракт на поставку товаров. Контрактная стоимость товаров - 100 000 долл. США. Покупная стоимость товаров - 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.). Иностранный партнер заплатил ЗАО "Экспортер" только 90 000 долл. США. Кроме того, иностранный банк удержал комиссию за перевод денег в размере 500 долл. США.
Таким образом, на валютный счет ЗАО "Экспортер" в российском банке поступило 89 500 долл. США (90 000 руб. - 500 руб.).
ЗАО "Экспортер" имеет право на возмещение НДС в сумме 162 000 руб. (180 000 руб. x 90 000 долл. США: 100 000 долл. США).

Отметим, что оплатить товары, реализованные на экспорт, может не сам иностранный покупатель, а третье лицо. В этом случае, чтобы подтвердить поступление экспортной выручки, фирма должна представить в налоговую службу:
- выписку банка (ее копию) о поступлении валютной выручки;
- договор поручения по оплате проданных фирмой товаров, заключенный между иностранным покупателем и организацией, заплатившей деньги.
К документам, подтверждающим вывоз товаров за границу, относят:
- ГТД или ее копию с отметкой таможни о выпуске товаров в режиме экспорта;
- товаросопроводительные документы (например, товарно-транспортная накладная, коносамент и др.).
Заверить копию ГТД можно так же, как и контракт с иностранным покупателем.
Согласно Методическим рекомендациям налоговые органы особое внимание должны уделять проверке граф 1, 2, 7 - 9, 11, 12, 14 - 18, 20 - 26, 28 - 29, 31, 33 - 35, 37, 38, 42, 44, 45, А, С и Д ГТД.
Если указанные в этих графах сведения не будут совпадать между собой или с данными остальных представленных документов, налоговая инспекция может отказать в возмещении НДС.
В Методических рекомендациях приведен перечень товаросопроводительных документов и указано, какие сведения они должны содержать.
Если продукция вывозится морскими судами, то налоговому инспектору надо представить:
- копию поручения на отгрузку экспортируемых товаров со штампом "Погрузка разрешена" (этот штамп ставит таможня);
- копию коносамента с указанием порта разгрузки, расположенного за пределами Российской Федерации.
Поручение на отгрузку должно содержать наименование и местонахождение отправителя (им, например, может быть сам экспортер или посредник), перевозчика и получателя груза. Кроме того, в нем должны быть указаны порт погрузки и порт выгрузки, а также наименование экспортируемого товара и его характеристики.
Коносамент выдается перевозчиком после приема груза на борт судна. Он подтверждает заключение договора на перевозку.
Коносамент должен также содержать описание внешнего вида груза и его упаковки, указание времени и места выдачи коносамента, число его оригиналов, сведения о том, кто оплачивает перевозку.
Коносамент подписывает представитель перевозчика (например, капитан корабля).
В некоторых случаях вывоз товаров оформляется таким документом, как штурманская расписка.
Расписка содержит те же реквизиты, что и коносамент (в том числе наименование порта разгрузки, подпись капитана и т.д.). Этот документ подтверждает принятие груза к перевозке кораблем. Однако, как утверждают Методические рекомендации, штурманская расписка не доказывает факт экспорта товара.
В данном случае вам, скорее всего, придется решать этот вопрос в судебном порядке. Однако суды обычно занимают по таким вопросам позицию фирм-экспортеров.
Если товар вывозится воздушным транспортом, в налоговую инспекцию представляют копию международной авиационной грузовой накладной (Постановление Президиума ВАС РФ от 21.10.2008 N 3237/08). В накладной обязательно должен быть указан аэропорт разгрузки, который находится за пределами Российской Федерации.
Если товар вывозится автомобильным транспортом, то у экспортера должна быть товарно-транспортная накладная.
Помимо общей информации (дата составления, наименование экспортера, место доставки груза, адрес получателя и т.д.), в ней должны быть указаны число грузовых мест, их разметка и номера, вес груза.
Налоговая инспекция может провести встречную проверку автотранспортного предприятия, которое оказывало услуги по перевозке. Так, инспектор может проверить путевые листы на рейс, которым экспортировались товары, а также сведения об автомобиле и водителе.
Если налоговая инспекция найдет какое-либо несоответствие, у экспортера возникнут проблемы с возмещением НДС.

5.7. Возмещение "экспортного" НДС

После того как собраны все необходимые документы и сдана налоговая декларация, вы можете обратиться в налоговую инспекцию с требованием возместить НДС, который был уплачен поставщикам экспортных товаров.
В течение трех месяцев налоговая инспекция проводит камеральную налоговую проверку декларации. Как правило, налоговые органы сначала проверяют фирму-экспортера.
Достаточно часто проверяющие не находят повода, чтобы отказать экспортеру в возмещении НДС, так как формально он представил все документы.
В этом случае, чтобы "затянуть" возмещение НДС, налоговые инспекторы могут провести встречную проверку фирмы, у которой были приобретены товары (работы, услуги), использованные для экспорта.
В ходе такого мероприятия проверяются:
- существование вашего поставщика (его регистрация в налоговой службе, своевременное представление им отчетности, нахождение по юридическому адресу);
- заплатил ли ваш контрагент в бюджет НДС, на возмещение которого вы претендуете.
Результатом такой проверки может быть отсутствие искомой организации. В таких случаях налоговая инспекция отказывается принять документы "потерявшейся" фирмы в качестве подтверждения ваших расходов. Как следствие, не возмещается НДС, уплаченный по таким затратам.
Судьи в этом вопросе поддерживают налоговые органы, заявляя, что нельзя поставить НДС к возмещению по товарам, купленным у несуществующего юридического лица (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 04.02.2005 N А28-12473/2004-502/15).
Если ваш контрагент в налоговой службе зарегистрирован, но не находится по своему юридическому адресу или не сдает отчетность, налоговая служба может посчитать его недобросовестным. Результат - отказ в возмещении НДС по товарам, приобретенным у такого поставщика.
В этой ситуации судьи, как правило, не соглашаются с позицией налоговых органов. В своих решениях они указывают, что фирма не отвечает за деятельность контрагента. Соответственно, у нее есть полное право потребовать возмещения НДС (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.12.2004 N А44-4065/04-С9).
Может сложиться иная ситуация: ваш поставщик ведет деятельность в рамках закона, но по каким-то причинам не уплатил НДС, на возмещение которого вы претендуете, вовремя. В этом случае налоговая служба также откажет вам в зачете налога. Однако если вы обратитесь в суд, то можете выиграть дело.
При этом у вас есть риск и проиграть. Некоторые судьи поддерживают позицию налоговых органов. Пример тому - Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.07.2005 N Ф04-4641/2005(13099-А27-34).
По результатам камеральной налоговой проверки налоговая инспекция составляет акт. Если проверкой выявлены нарушения законодательства, а вы не согласны с актом, то вы должны составить по нему возражения.
В этом документе следует изложить свою позицию со ссылкой на нормативные документы (в первую очередь - на НК РФ), указать все несоответствия акта положениям НК РФ.
Если вы представите свои разногласия, то решение может быть принято в вашу пользу уже на уровне налоговой инспекции.
Если же "договориться" с инспекцией не удается, вы можете попытаться обратиться с жалобой в вышестоящее управление - как правило, в УФНС России по субъекту Российской Федерации. Но самый надежный способ получить свои деньги - подать иск в арбитражный суд.
Как показывает судебная практика, чтобы выиграть дело в арбитражном суде, необходимо формальное соответствие ваших документов тем, которые указаны в ст. 165 НК РФ.
Чаще всего инспекция подает апелляционную жалобу на решение арбитражного суда, но проигрывает. После постановления апелляционной инстанции налоговые органы, как правило, прекращают судебную борьбу и далее уже вынуждены возместить вам НДС.
Однако не стоит забывать и о том, что у налоговой инспекции есть свои методы борьбы с "упрямыми" организациями. Так, например, по ходатайству налоговой инспекции производство по делу может быть отложено. Поводом для ходатайства может служить возбуждение уголовного дела в отношении руководителя фирмы.
Если же уголовное дело уже рассматривается в суде, то производство по делу о возмещении НДС будет приостановлено (п. 1 ч. 1 ст. 143 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ)).
В настоящее время уголовные дела расследует специальная служба в составе МВД России.
Уголовное дело против руководителя фирмы может быть возбуждено:
- по ст. 199 "Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации" Уголовного кодекса Российской Федерации (УК РФ);
- по ст. 159 "Мошенничество" УК РФ;
- по ст. 199.1 "Неисполнение обязанностей налогового агента" УК РФ.
В этом случае возврат НДС затягивается в лучшем случае до момента, когда уголовное дело будет прекращено.
Если в ходе проверки налоговая инспекция не выявила нарушений законодательства, то после ее окончания она обязана принять решение о возмещении НДС в течение семи рабочих дней (п. 2 ст. 176 НК РФ).
С 1 января 2009 г. действует следующее правило.
Если по результатам проверки налоговый орган подтвердил право на возмещение только части НДС, то одновременно принимаются два решения: одно - о частичном возмещении НДС, другое - об отказе в возмещении частично суммы налога.
О принятом решении инспекция обязана уведомить фирму письменно в течение пяти рабочих дней со дня его принятия (п. 9 ст. 176 НК РФ).
Если у фирмы есть недоимки по НДС, иным федеральным налогам, задолженность по соответствующим пеням и (или) штрафам, то налоговая инспекция сначала зачтет НДС в счет этих платежей и только потом вернет оставшуюся сумму.
На расчетный счет фирма получит только оставшуюся после зачета сумму НДС.
Чтобы ускорить возврат налога, рекомендуем вам сверить в инспекции расчеты по налогам.

Пример. Налоговая инспекция вынесла решение о возмещении ЗАО "Экспортер" НДС в сумме 70 000 руб. В то же время у ЗАО "Экспортер" есть долги перед федеральным бюджетом - недоимка по НДС в размере 15 000 руб. и задолженность по пеням в размере 5000 руб. Вернуть в этом случае можно будет только 50 000 руб. (70 000 руб. - 15 000 руб. - 5000 руб.), которые останутся после зачета переплаты в счет погашения долгов.
Организация должна будет обратиться в налоговую инспекцию с заявлением о возврате.

Руководителю ИМНС России N 16 СВАО
г. Москвы г-же А.И. Иншаковой
от ЗАО "Экспортер", ИНН 7716000002

заявление
о возврате на расчетный счет суммы НДС.

В соответствии с решением от 14 сентября 2009 г. N 35421 о возврате экспортного НДС прошу вернуть на наш р/с 40702810800000100040 в КБ "Собинбанк", к/с 30101810400000000487, БИК 044525487, оставшуюся после зачета сумму НДС - 50 000 руб.

Генеральный директор
ЗАО "Экспортер" Васильев В.В.Васильев

25 сентября 2009 г.

Заявление о возврате налога можно подать не позднее трех лет после того, как было принято решение о возмещении НДС.
Если налоговая инспекция нарушит срок возврата налога, ей придется уплатить вам проценты за каждый день просрочки исходя из ставки рефинансирования Банка России.
Проценты начисляются с 12-го рабочего дня после завершения камеральной проверки (п. 10 ст. 176 НК РФ).

Пример. 18 марта ЗАО "Экспортер" сдало в налоговую инспекцию декларацию по НДС, согласно которой инспекция должна возместить НДС в сумме 20 000 руб.
Трехмесячный срок на рассмотрение заявления налоговой инспекцией и 12-дневный срок на перечисление денежных средств Федеральным казначейством истекли 28 июня, но деньги поступили на счет фирмы только 16 июля. Таким образом, просрочка составила 18 дней.
Ставка рефинансирования все это время не менялась и составляла 10% годовых (условно).
Налоговая инспекция должна уплатить ЗАО "Экспортер" проценты в сумме 98,63 руб. (20 000 руб. x 10% : 365 дн. x 18 дн.).
Бухгалтер ЗАО "Экспортер" должен сделать следующие проводки:
Д-т 51 К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - 20 000 руб. - возмещен из бюджета НДС, уплаченный поставщикам экспортированных товаров;
Д-т 51 К-т 91-1 - 98,63 руб. - получены проценты за несвоевременный возврат НДС.

Если инспекция отказывается возвращать НДС и выплачивать проценты, вы можете подать иск в арбитражный суд. Судьи в таких случаях встают на сторону налогоплательщика (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 13.02.2002 по делу N КА-А40/336-02).
Несмотря на разнообразие судебной практики, большинство дел, которые связаны с возмещением НДС, очень похожи.
Рассмотрим чаще всего встречающиеся доводы налоговой инспекции, по которым она отказывалась возмещать НДС:
- нет расшифровок подписей должностных лиц, оформивших контракт;
- поставщик экспортных товаров не уплатил НДС в бюджет;
- названия судна в коносаменте и в поручении на отгрузку различаются;
- заполнены не все реквизиты счета-фактуры;
- нет расшифровок подписей должностных лиц, подписавших счет-фактуру.
Налоговая инспекция часто не возмещает НДС, если отсутствуют расшифровки подписей должностных лиц, подписавших его. Возникающие при этом споры суды, как правило, разрешают в пользу фирм-экспортеров.

Пример. Налоговая инспекция отказалась вернуть ЗАО "МВС" экспортный НДС. По мнению налоговых инспекторов, фирма не доказала реальный вывоз товаров за границу Российской Федерации, поскольку на договорах ЗАО "МВС" отсутствовала расшифровка подписи должностного лица.
ЗАО "МВС" с решением инспекции не согласилось и обратилось с иском в арбитражный суд. Рассмотрев дело, суд отклонил доводы налоговых инспекторов. По его мнению, требование инспекции не основано "на требованиях налогового законодательства, более того, условия контракта сторонами выполнены и претензий по их выполнению сторонами не предъявлено". Налоговая инспекция была вынуждена возместить НДС.
(Постановление ФАС Московского округа от 25.07.2001 по делу N КА-А40/3756-01)

Еще одно основание - поставщик товаров оказался недобросовестным и не уплатил налог с отгруженных вашей фирме товаров. Соответственно, фирма не может принять НДС к вычету, так как отсутствует источник возмещения налога.
Однако суды в этих случаях обычно поддерживают позицию экспортера. В своих решениях они указывают, что налоговое законодательство не связывает возмещение налога с внесением его в бюджет поставщиками товара (Постановление ФАС Центрального округа от 17.02.2005 N А14-8738/04/214/34).
Аналогичный вывод сделали федеральные судьи Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 18.01.2006 N А19-16677/05-5-Ф02-6924/05-С1.
Если в поручении на отгрузку и в коносаменте названия морского судна, осуществлявшего перевозку экспортируемого товара, различаются, налоговая инспекция откажется возместить экспортный НДС. Однако суды обычно поддерживают позицию организации-экспортера.

Пример. ЗАО "Ника-СТ" экспортировало груз морским судном. Поручение на отгрузку было оформлено с ошибкой. В графе "Судно" ошибочно указали название компании-судовладельца, а не судна. Из-за этого налоговая инспекция отказалась признать фактический вывоз груза за границу Российской Федерации и возместить НДС. ЗАО "Ника-СТ" обратилось в суд. Общество утверждало, что вывоз товара подтверждается коносаментом, а также распиской администрации судна о принятии груза на борт на поручении на отгрузку. При этом на поручении и на ГТД стояли отметки таможни о выпуске и вывозе товара. Рассмотрев материалы дела, суд удовлетворил иск ЗАО "Ника-СТ".
Налоговая инспекция была вынуждена вернуть НДС.
(Постановление ФАС Московского округа от 03.01.2002 по делу N КА-А40/7727-01)

Довольно тщательно налоговая инспекция проверяет, насколько правильно заполнен счет-фактура на отгрузку экспортного товара.
Так, налоговые органы обращают особое внимание на заполнение полей "Грузоотправитель и его адрес", "Грузополучатель и его адрес". Если в этих полях внесены не полные реквизиты фирмы, а "тот же" или "он же", налоговая инспекция может отказаться возместить НДС.
Однако иногда налоговые органы все же не возражают (см., например, Письмо УФНС России по г. Москве от 29.12.2007 N 09-14/125946). Однако чтобы избежать лишних разногласий, лучше все-таки указывать реквизиты полностью.
Налоговые органы также требуют, чтобы в счете-фактуре обязательно имелись расшифровки подписей и должностей руководителя организации, главного бухгалтера и лица, ответственного за выдачу счетов-фактур.
Однако на практике арбитражные суды всегда решают такие споры в пользу фирм-экспортеров (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 06.05.2002 по делу N КА-А40/2783-02).

5.8. Экспорт при участии посредника

Привлечение посредника для реализации товара за границу выгодно, поскольку, как правило, такие фирмы имеют более богатый опыт работы на внешнем рынке. Комиссионное вознаграждение посредника нередко оказывается меньше тех издержек, которые в обычной практике несет экспортер, если самостоятельно осуществляет экспорт.
Товары, реализованные на экспорт, облагаются НДС по нулевой ставке (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ). Продавая товары через посредника, экспортер также имеет право применить эту ставку, при этом НДС, который был предъявлен поставщиками, он может принять к вычету.
Экспорт через посредника происходит практически так же, как и обычный экспорт товаров. Однако все же имеется ряд особенностей.
Так, необходим иной перечень документов, которые должны быть представлены в налоговую инспекцию, чтобы подтвердить экспорт товаров через посредника, а именно (п. 2 ст. 165 НК РФ):
1) договор комиссии, договор поручения либо агентский договор экспортера с посредником (или его копия);
2) контракт (копия контракта) посредника, осуществляющего экспорт товаров, с иностранной организацией;
3) банковская выписка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного покупателя на счет экспортера или посредника в российском банке.
Если с вашей фирмой рассчитался не сам покупатель, а третье лицо, тогда в налоговую службу, помимо выписки банка, нужно представить договор поручения по оплате экспортных товаров, заключенный между иностранным покупателем и организацией, уплатившей вам деньги.
Если контракт был оплачен наличными деньгами, то в налоговую инспекцию нужно сдать копии приходных кассовых ордеров, подтверждающих внесение денег в кассу налогоплательщиком или посредником, а также банковскую выписку, подтверждающую внесение денег на расчетный счет.
Если вы ведете деятельность, при которой разрешено не зачислять валютную выручку на счет в банке, то следует представить в налоговую инспекцию соответствующее разрешение;
4) ГТД (ее копия) и копии транспортных, товаросопроводительных документов. Требования к этим документам такие же, как и при экспорте товаров.
Если товары помещены под таможенный режим свободной таможенной зоны, то в налоговую инспекцию дополнительно нужно сдать контракт с резидентом свободной экономической зоны и копию свидетельства о его регистрации.

5.9. Экспорт товаров в Республику Беларусь

Порядок расчета НДС при экспорте товаров российского производства в Республику Беларусь установлен Соглашением между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004 о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Соглашение от 15.09.2004).
Так, стоимость товара, проданного белорусскому покупателю, как и обычная экспортная операция, облагается НДС по нулевой ставке. Правда, применить эту ставку фирма-экспортер может при одновременном соблюдении следующих условий:
- товары должны быть произведены в Российской Федерации;
- при ввозе в Республику Беларусь товары должны облагаться НДС в соответствии с белорусским законодательством.
Если ввезенный в Республику Беларусь товар не облагается налогом на ее территории, российская фирма-экспортер должна уплатить НДС по ставке 10% или 18% (в зависимости от вида товара).
Для документального подтверждения факта экспорта в налоговую инспекцию нужно представить:
- налоговую декларацию по НДС;
- копию договора на поставку товара белорусскому покупателю;
- копию выписки банка, которая подтверждает поступление денег от покупателя;
- копии транспортных (товаросопроводительных) документов;
- третий экземпляр заявления о ввозе экспортного товара, полученный от белорусского партнера.
О том, что в налоговую инспекцию можно представлять не оригиналы, а копии документов, сказано в Письмах ФНС России от 16.02.2006 N ММ-6-03/171@, от 15.06.2005 N ММ-6-03/489@.
На заявлении должна стоять отметка белорусской налоговой инспекции, в которой зарегистрирован покупатель. Отметка является доказательством того, что ваш партнер уплатил все налоги (в частности, НДС) по товарам, которые ваша фирма ему экспортировала. Это условие обязательно для применения нулевой ставки НДС.
Специальной декларации по НДС при экспорте товаров в Республику Беларусь нет, поэтому нужно заполнять титульный лист, разд. 1, 5 - 8 декларации по НДС по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н.
Все перечисленные документы должны быть заверены подписями руководителя и главного бухгалтера организации-экспортера (за исключением третьего экземпляра заявления, которое подписывается уполномоченными лицами организации-покупателя).
Обратите внимание: при обычном экспорте фирмам отводится 180 календарных дней для представления документов в налоговую инспекцию. При экспорте в Республику Беларусь этот срок составляет 90 календарных дней с даты отгрузки товара. Об этом говорится в п. 3 разд. II Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, являющегося неотъемлемой частью Соглашения от 15.09.2004 (далее - Положение о взимании косвенных налогов).
Налоговый орган проводит проверку представленных фирмой документов и принимает решение о возмещении НДС путем зачета или возврата соответствующих сумм налога либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.
Если установленный срок будет пропущен, фирме придется уплатить НДС по ставке 18% или 10% в зависимости от вида экспортного товара, причем начислить налог нужно на 91-й день, но за тот налоговый период, в котором товары были отгружены белорусскому покупателю.
В результате, помимо налога, вам придется уплатить и пени за просрочку его перечисления. В периоде отгрузки товара фирма вправе заявить к вычету "входной" НДС.
Подтвердить факт экспорта вы можете и по истечении 90-дневного срока - в течение трех лет со дня возникновения обязательства по уплате НДС.
Но даже если вы не представите документы для подтверждения "белорусского экспорта", налоговая инспекция вправе принять решение об обоснованности применения вами нулевой ставки НДС и вычетов. Это возможно в том случае, если налоговая инспекция получит от белорусских налоговых органов электронное подтверждение об уплате ввозного НДС в белорусский бюджет (п. 4 разд. II Положения о взимании косвенных налогов).
Отказать фирме контролеры вправе, если сведения о перемещении товаров и уплате НДС, заявленные ею, не будут соответствовать данным, полученным от белорусской налоговой инспекции.
При реализации товаров в Республику Беларусь экспортер выставляет счет-фактуру покупателю в общеустановленном порядке с учетом ряда особенностей, в том числе в графе 7 "Налоговая ставка" счета-фактуры ставится "0".
Однако перед тем как передать счет-фактуру белорусскому покупателю, этот документ нужно зарегистрировать в налоговой инспекции экспортера. Для этого фирма должна написать заявление в произвольной форме в свою налоговую службу с просьбой поставить штампы на счетах-фактурах для белорусских партнеров и представить сами счета-фактуры (только экземпляры для партнеров). Такие требования содержатся в Приказе Минфина России от 20.01.2005 N 3н.
Эти документы можно отнести в инспекцию лично или отправить по почте заказным письмом. Если вы воспользуетесь услугами почты, документы будут считаться полученными на шестой день со дня отправки. На них контролеры ставят штамп "Зарегистрировано" с указанием даты регистрации, номера за подписью инспектора. На всю эту процедуру контролерам отводится пять рабочих дней со дня получения документов.
Такая процедура регистрации необходима, так как именно счет-фактуру со штампом будут от вас требовать белорусские покупатели (п. 6 разд. I Положения о взимании косвенных налогов).
Отказать в проставлении отметок инспекторы могут, если в графе 10 "Страна происхождения" счета-фактуры будет указано иностранное государство, включая Республику Беларусь.

5.10. Экспорт работ (услуг)

Общие положения

При экспорте работ и услуг необходимо учитывать ряд особенностей.
Прежде всего компании необходимо определить место реализации выполняемых работ (оказываемых услуг). Если местом реализации признается территория Российской Федерации, то они облагаются НДС, в противном случае - нет. Далее нужно определить ставку НДС, по которой облагаются эти работы (услуги). Она может быть равна 0% или 18% (ст. 164 НК РФ).
Место выполнения работ (оказания услуг) необходимо подтвердить следующими документами:
1) контрактом, заключенным с иностранным лицом;
2) документами, подтверждающими факт выполнения работ (оказания услуг) (например, актом выполненных работ).
Место реализации работ (услуг) определяется по правилам, установленным ст. 148 НК РФ.
Если выполняются работы (оказываются услуги), которые связаны с недвижимым имуществом, то такие работы (услуги) облагаются НДС только в случае, если это имущество находится на территории Российской Федерации.
К таким работам (услугам), в частности, относятся:
- строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы;
- работы по озеленению;
- услуги по аренде.
Обратите внимание: воздушные, морские суда и суда внутреннего плавания в целях налогообложения не признаются недвижимым имуществом.
При сдаче в аренду воздушного судна место реализации услуг определяется на основании пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ по месту осуществления деятельности организации, оказывающей такие услуги (см., в частности, Письмо Минфина России от 16.07.2007 N 03-07-08/196).
Если российская компания (предприниматель) передает указанный выше транспорт иностранной компании по договору фрахтования, предполагающий перевозку (транспортировку) груза этими транспортными средствами, то местом реализации подобных услуг признается территория Российской Федерации, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на ее территории (пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Пример. Российская фирма ООО "Респект" передала эстонской фирме по договору фрахтования морское судно.
Эстонская фирма на этом судне перевозит грузы между портами Таллина и Санкт-Петербурга. Поскольку пункт назначения находится на территории Российской Федерации, местом реализации услуг по передаче судна во фрахт является российская территория.
Следовательно, ЗАО "Респект" должно начислить НДС по данной операции.

Услуги по перевозке и (или) транспортировке, которые оказывают отечественные фирмы или предприниматели, считаются реализованными в Российской Федерации, если пункт отправления (назначения) находится на ее территории.

Пример. ЗАО "Респект" оказывает услуги по перевозке пассажиров и грузов морским транспортом между портами Санкт-Петербурга и Калининграда. Услуги оказывает российская фирма. Пункт отправления и пункт назначения находятся на территории Российской Федерации. Таким образом, местом реализации этих услуг является территория Российской Федерации, а их реализация облагается НДС.

Работы (услуги), непосредственно связанные с движимым имуществом, воздушными судами, морскими судами и судами внутреннего плавания, облагаются НДС, если это имущество находится на территории Российской Федерации.
К таким работам (услугам), в частности, относятся:
- монтаж и сборка;
- переработка и обработка;
- ремонт и техническое обслуживание.

Пример. ЗАО "Экспортер" по договору с венгерской фирмой ремонтирует станки, находящиеся на предприятии, расположенном в Венгрии.
Следовательно, такие работы согласно российскому законодательству НДС не облагаются.
Обратите внимание: если вы оказываете услуги по обслуживанию воздушных судов в аэропортах или в воздушном пространстве Российской Федерации, включая аэронавигационное обслуживание, то такие услуги считаются реализованными в Российской Федерации. Однако с их стоимости платить НДС не нужно. Такие услуги освобождены от налогообложения (пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ). Если вы оказываете подобные услуги вне аэропорта и воздушного пространства, то НДС уплатить придется.

Пример. Ситуация 1. ЗАО "Экспортер" ремонтирует самолет, принадлежащий иностранной авиакомпании "Avia". Ремонтные работы ЗАО "Экспортер" производит в аэропорту г. Москвы.
В этом случае на стоимость ремонтных работ НДС начислять не нужно.
Ситуация 2. ЗАО "Экспортер" ремонтирует самолет, который принадлежит иностранной авиакомпании "Avia". Ремонтные работы ЗАО "Экспортер" производит в специализированном ангаре в г. Москве. В этом случае на стоимость работ начисляется НДС.

Аналогичная льгота предусмотрена и для услуг по обслуживанию (ремонту) морских судов и судов внутреннего плавания. Если подобные услуги оказаны в период стоянки в портах, а также при лоцманской проводке, то НДС с реализации услуг платить не нужно (пп. 23 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Пример. ЗАО "Экспортер" проводит ремонт и покраску морского судна, принадлежащего иностранной фирме и находящегося на стоянке в порту г. Санкт-Петербурга.
В этом случае ЗАО "Экспортер" не должно начислять НДС на оказанные им услуги.

Если же ремонт и обслуживание судов проводились в других местах, то с такой реализации услуг НДС нужно уплатить.
Нижеперечисленные работы (услуги) облагаются НДС только в том случае, если иностранный покупатель этих работ (услуг) осуществляет свою деятельность в Российской Федерации (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ):
- передача, представление патентов, лицензий, торговых марок, авторских или иных аналогичных прав;
- оказание услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации;
- консультационные, юридические, бухгалтерские, инжиниринговые, рекламные и маркетинговые услуги, услуги по обработке информации услуг по обработке информации, проведение НИОКР;
- услуги по предоставлению персонала (если персонал работает в месте деятельности покупателя);
- сдача в аренду движимого имущества, за исключением автомобилей и другого наземного автотранспорта.
Налогообложение услуг агента, который привлекает от имени заказчика лиц для оказания перечисленных выше услуг, также зависит от места осуществления деятельности покупателя услуг.
В приведенный список не включены аудиторские услуги. Полагаем, что их можно приравнять к бухгалтерским услугам (в соответствии ОКВЭД аудиторские услуги включены в подгруппу бухгалтерских услуг).
Если вы оказываете аудиторские услуги иностранной фирме, которая не осуществляет деятельность в Российской Федерации, то эти услуги считают реализованными за пределами Российской Федерации. Следовательно, НДС на такие услуги начислять не нужно.
Считается, что покупатель работ (услуг) осуществляет свою деятельность в Российской Федерации, если он имеет государственную регистрацию в Российской Федерации.
При отсутствии у покупателя государственной регистрации место его деятельности определяется по адресу, указанному в его учредительных документах или по адресу постоянно действующего исполнительного органа компании (например, совета директоров). Если услуги оказаны через постоянное представительство иностранной компании, то место деятельности покупателя определяют по адресу постоянного представительства.

Пример. Российская фирма ЗАО "Экспортер" оказывает консультационные услуги голландской фирме, которая в Российской Федерации не зарегистрирована и не имеет на ее территории постоянного представительства.
Поскольку покупатель услуг свою деятельность на территории Российской Федерации не осуществляет, местом реализации этих услуг Российская Федерация не является. Следовательно, эти услуги НДС не облагаются.

Как правило, в экспортном контракте отсутствует информация о месте нахождения постоянно действующего исполнительного органа иностранной фирмы - заказчика работ (услуг). В подобной ситуации рекомендуем включить в экспортный контракт положения, обязывающие заказчика представить данные, необходимые для налогообложения и расчетов по договору.
Услуги по сдаче в аренду движимого имущества (кроме автотранспортных средств) облагают НДС, если арендатор осуществляет свою деятельность в Российской Федерации.

Пример. ЗАО "Экспортер" сдало в аренду украинской фирме "Консул" башенный кран.
Ситуация 1. Если фирма "Консул" зарегистрирована в Российской Федерации (или осуществляет свою деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство), то ЗАО "Экспортер" на арендные платежи должно начислить НДС.
Ситуация 2. Если же фирма "Консул" не зарегистрирована в Российской Федерации (и не имеет в Российской Федерации постоянного представительства, места управления или места нахождения исполнительного органа), то считается, что услуги оказаны за рубежом. Следовательно, ЗАО "Экспортер" не начисляет НДС на арендные платежи.

Аналогичное правило применяется и при передаче движимого имущества (за исключением автотранспортных средств) в лизинг (см. Письмо Минфина России от 27.10.2008 N 03-07-08/246).
Услуги по сдаче в аренду автотранспортных средств облагаются НДС, если арендодатель осуществляет свою деятельность в Российской Федерации (пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Пример. ЗАО "Экспортер" сдало грузовой автомобиль в аренду иностранной фирме. Так как ЗАО "Экспортер" (арендодатель) осуществляет свою деятельность в Российской Федерации, то считается, что услуга оказана в Российской Федерации. Следовательно, на эту услугу ЗАО "Экспортер" должно начислить НДС.

Услуги (работы), которые непосредственно связаны с перевозкой и транспортировкой товаров, помещенных под режим международного таможенного транзита, облагаются НДС, если их оказывают фирмы или предприниматели, которые зарегистрированы в Российской Федерации.

Пример. Российская фирма оказывает услуги по перевозке товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита, автомобильным транспортом по территории иностранного государства. Реализация этих услуг облагается НДС.

Работы (услуги) в сфере культуры, образования (обучения), отдыха и спорта облагаются НДС только в случае, если они фактически оказаны в Российской Федерации.

Пример. ЗАО "Экспортер" оказывает услуги немецкой фирме по подготовке и обучению ее специалистов.
Ситуация 1. Если обучение специалистов из Германии проходит в России, считается, что и услуги оказаны на территории Российской Федерации. Следовательно, на реализацию этих услуг ЗАО "Экспортер" должно начислить НДС.
Ситуация 2. Если же обучение иностранных специалистов проходит в Германии, то эти услуги оказаны за рубежом. Следовательно, на реализацию этих услуг ЗАО "Экспортер" не начисляет НДС.
Чтобы подтвердить фактическое оказание услуг за рубежом, необходимо представить, например, загранпаспорта с визами, приказы о направлении работников в командировки, билеты, счета из гостиниц.

Вместе с основными работами (услугами) организация может осуществлять вспомогательные работы (услуги). Например, выполняя ремонтные работы, организация может предоставлять дополнительную услугу по вывозу строительного мусора.
Место реализации вспомогательных работ (услуг) определяется по месту выполнения основных работ (услуг) (п. 3 ст. 148 НК РФ). НК РФ не содержит перечня работ (услуг), которые могут быть отнесены к вспомогательным. На практике это иногда приводит к спорам с проверяющими. Чтобы избежать конфликтов с налоговой инспекцией, относите к вспомогательным работам (услугам) только те из них, которые непосредственно связаны с основными работами (услугами). Перечень вспомогательных работ (услуг) следует отразить в учетной политике для целей налогообложения.

Пример. Немецкая фирма "Kraft" выполняет СМР здания, которое расположено в России.
Работы выполняются по заказу ООО "Импортер". Кроме того, фирма "Kraft" оказывает ООО "Импортер" услуги по разработке дизайна интерьера этого здания.
В этом случае услуги по дизайну будут вспомогательными по отношению к СМР.
Место реализации СМР - Российская Федерация (облагаются НДС).
Место реализации услуг по дизайну интерьера здания - Российская Федерация (облагаются НДС).

После того как вы определили, что работы (услуги) облагаются НДС на территории Российской Федерации, вам необходимо определить ставку налога.
Большинство работ (услуг) облагается НДС по ставке 18%. Однако для некоторых работ (услуг) ставка налога составляет 0%, к этим работам (услугам) относятся:
1) работы (услуги), непосредственно связанные с производством и реализацией экспортируемых товаров, в том числе работы (услуги):
- по сопровождению, транспортировке, погрузке, перегрузке товаров и иные подобные работы (услуги), при условии что их выполняют (оказывают) российские организации или предприниматели;
- по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки на таможенной территории и находящихся под таможенным контролем;
2) работы (услуги), непосредственно связанные с перевозкой (транспортировкой) через Российскую Федерацию товаров, помещенных под таможенный режим транзита;
3) услуги по перевозке пассажиров и багажа, при условии что пункты отправления или назначения пассажиров и багажа располагаются за пределами Российской Федерации. Такие перевозки оформляют на основании единых международных перевозочных документов;
4) работы (услуги), которые выполняются в космическом пространстве, а также связанные с ними наземные работы.
Так же как и при экспорте товаров, при экспорте работ (услуг) для обоснованности применения ставки налога в размере 0% организация должна собрать и представить в налоговую инспекцию комплект документов, предусмотренный соответствующим пунктом ст. 165 НК РФ.
Так, при выполнении работ (оказании услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией экспортируемых товаров, представляются следующие документы (п. 4 ст. 165 НК РФ):
- внешнеэкономический контракт (копия контракта) с иностранным партнером на выполнение работ (оказание услуг). В нем должна содержаться информация об условиях и сроках поставки, цене выполняемых работ (оказываемых услуг);
- банковская выписка (или ее копия), подтверждающая поступление в Российскую Федерацию экспортной валютной выручки.
Если деньги за экспортные услуги (работы) поступили не от покупателя-иностранца, а от третьего лица, в налоговую инспекцию помимо копии выписки банка нужно представить также договор, заключенный между покупателем-иностранцем и лицом, которое оплатило за него эти услуги (работы).
Если вы проводите операции, при которых вам разрешено не зачислять валютную выручку на счет в банке, нужно представить в налоговую инспекцию документ, подтверждающий это право.
Если вы получаете по контракту деньги наличными, то в налоговую инспекцию нужно сдать:
- копии приходных кассовых ордеров, подтверждающих получение денег в кассу;
- банковскую выписку, подтверждающую внесение денег на расчетный счет;
- ГТД (или ее копия) на вывоз товаров, с экспортом которых непосредственно связаны экспортируемые работы (услуги).
На ГТД обязательно должны иметься:
- отметка таможни, которая осуществила выпуск товаров для экспорта или транзита;
- отметка таможни, через которую товар был вывезен из Российской Федерации.
Обратите внимание: с 1 января 2009 г. экспортеры могут подтверждать нулевую ставку НДС путем представления в налоговую инспекцию:
- специального реестра таможенных деклараций, заверенного таможней;
- копии транспортных, товаросопроводительных документов, подтверждающих вывоз.

Бухгалтерский учет при экспорте работ (услуг)

Какие проводки нужно сделать, чтобы отразить в учете реализацию работ (услуг) на экспорт, показано на следующем примере.

Пример. ООО "Кедр" экспортирует лес в Финляндию. Чтобы погрузить лес в железнодорожные контейнеры, ООО "Кедр" заключило договор с ЗАО "Экспортер".
Сумма контракта составила 10 000 руб. 15 октября ЗАО "Экспортер" выполнило работы, на следующий день, 16 октября, ООО "Кедр" перечислило ему 10 000 руб.
Собственные затраты ЗАО "Экспортер" по выполнению работ составили 4130 руб. (в том числе НДС - 530 руб.).
Бухгалтер ЗАО "Экспортер" должен сделать следующие проводки:
15 октября:
Д-т 20 К-т 60 - 3600 руб. (4130 руб. - 530 руб.) - отражены расходы по производству экспортных работ;
Д-т 19 К-т 60 - 530 руб. - отражен НДС по расходам, относящимся к реализованным экспортным работам;
Д-т 62 К-т 90-1 - 10 000 руб. - начислена выручка от реализации экспортных работ;
Д-т 90-2 К-т 20 - 3600 руб. - списана себестоимость выполненных работ;
16 октября:
Д-т 51 К-т 62 - 10 000 руб. - получена выручка за выполненные работы;
31 октября:
Д-т 90-9 К-т 99 - 6400 руб. (10 000 руб. - 3600 руб.) - отражен финансовый результат от выполнения работ.
В декабре ЗАО "Экспортер" собрало все документы, которые подтверждают экспорт, и представило их в налоговую инспекцию вместе с декларацией по НДС.
После этого бухгалтер может сделать проводку:
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - 530 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный по затратам, связанным с экспортированными работами.

Если фирма выполняет не только экспортные, но и другие работы (услуги), рекомендуем организовать их раздельный учет.

Экспорт работ (услуг) в Республику Беларусь

С 1 мая 2008 г. действует новый порядок применения НДС при выполнении работ (оказании услуг) для белорусских заказчиков. Вот основные моменты, на которые нужно обратить внимание экспортерам.
Выполнение работ по изготовлению товаров для белорусского покупателя признается экспортом товаров и облагается НДС по нулевой ставке.
При переработке белорусских товаров на территории Российской Федерации с последующим вывозом их в Республику Беларусь применяют нулевую налоговую ставку.
Аналогичный порядок действует при ремонте (модернизации) транспортных средств, ввезенных в Российскую Федерацию из Республики Беларусь и вывозимых потом обратно. Налоговая база в этих случаях - стоимость переработки или ремонта.

6. НДС ПРИ ИМПОРТЕ ТОВАРОВ, РАБОТ, УСЛУГ

6.1. Общие положения

Под импортом товаров понимают их ввоз на таможенную территорию Российской Федерации из-за границы без обязательства об обратном вывозе. Факт импорта фиксируется в момент пересечения товаром таможенной границы Российской Федерации.
Если ваша фирма импортирует товары, на таможне нужно уплатить НДС. Исключение сделано лишь для некоторых категорий товаров (они перечислены в ст. 150 НК РФ).
Порядок уплаты НДС на таможне регламентируется гл. 29 ТК РФ и Инструкцией, утвержденной Приказом ГТК России от 07.02.2001 N 131.
Обратим ваше внимание на некоторые важные моменты.
1. НДС на таможне нужно уплачивать в особом порядке: не по итогам того налогового периода (квартала), в котором товары были ввезены в Российскую Федерацию, а одновременно с уплатой других таможенных платежей, то есть в момент предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия на таможенную территорию Российской Федерации (оформление ГТД). Пока вы не уплатите НДС, товар таможенники вам не отдадут.

<<

стр. 2
(всего 3)

СОДЕРЖАНИЕ

>>