стр. 1
(всего 15)

СОДЕРЖАНИЕ

>>

Серия по бухгалтерскому учету и аудиту
6 ТН EDITION


COST ACCOUNTING
A Managerial Emphasis



Charles T. Homgren
Stafford University

George Foster
Staiford University




PRENTICE-HALL, INC., Englewood Cliffs, NJ 07632
Серия по бухгатггерскому учету и аудиту UNCTC


БУХГАЛТЕРСКИЙ
УЧЕТ:
УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ
АСПЕКТ
Ч.Т. Хорнгрен
Дж. Фостер

Главный редактор серии
проф. Я.В.Соколов




МОСКВА
"ФИНАНСЫ И СТАТИСТИКА"
2000
ББК 65.052.8(65.052.2]
Х77




Перевод с английского
О.Д. Кавериной, И.В. Романовского




Хорнгрен Ч.Т., Фостер Дж.
Х77 Бухгалтерский учет: управленческий аспект: Пер. с англ./
Под ред. Я.В. Соколова.— М.: Финансы и статистика, 2000.—
416 с: ил.— (Серия по бухгалтерскому учету и аудиту).
ISBN 5-279-01212-2.

Излагаются особенности практики бухгалтерского учета в экономи­
чески развитых странах: использование гибких бюджетов в управлении,
применение альтернативных классификаций затрат для разных целей, оп­
тимизация прибыли путем отнесения отклонений в системе стандарт-кост к
затратам на период и др.
Для руководителей, бухгалтеров, экономистов предприятий и органи­
заций; преподавателей и студентов экономических вузов, а также для тех,
кто самостоятельно изучает современный бухгалтерский учет.
0607000000 — 173
X 48 — 95 ББК 65.052.8[65.052.2|
010(01) —. 2000

ISBN 0-13-179508-2-01 (США) ® 1987. 1982, 1977, 1972. 1967, 1962
by Prentice-Hall, Inc.
ISBN 5-279-01212-2 (Россия) © О.Д. Каверина, предисловие
к русскому изданию, 1995
ПРЕДИСЛОВИЕ




Предлагаемая нами книга является базовым учебником по управлен­
ческому учету. На Западе понятие "учет затрат" трактуется шире, чем
в отечественной литературе и практике. Оно вбирает в себя не только
документирование, отражение на счетах фактически понесенных затрат
и калькулирование себестоимости продукции, но и все информационное
обеспечение стратегии и тактики по внутреннему управлению. Иногда на-
зьгоается учетом затрат или производственным учетом.
Публикация этой книги в нашей стране не случайна. Она осущест­
вляется в соответствии с программой Центра по транснациональным кор­
порациям Организации Объединенных Наций, цель которой ˜ интеграция
отечественного учета в международную систему стандартов.
Профаммой предусмотрено обучение студентов, практических работ­
ников, преподавателей вузов и публикация восьми наиболее популярных
в западных университетах книг, достаточно полно характеризующих си­
стему зарубежного учета: (I) Anthony R.N., Reece J.S. Aocomiting: Text
and Cases; (2) Arens A.A., Loebbecke J.K. Auditing, an integrated approach;
(3) Hendriksen E.S. Accounting Theory; (4) Horagren C.T., Foster G. Cost
Accounting: A Managerial Emphasis; (5) Mueller G.G., Gernon H., Meek G.
Accounting: An International Perspective; (6) Needles B.E., Anderson HJi.,
Caldwell J.C. Principles of Accounting; (7) Van Horn J.C. Fundamentals of
Financial Management; (8) Bernstein LA. Financial Statement Analysis.
Книга Хорнгрена Ч.Т. и Фостера Дж. интересна начинающим и ис­
кушенным в бухгалтерском учете. Читатель может почерпнуть для себя
много нового: использование гибких бюджетов в управлении, применение
альтернативных классификаций затрат для разных целей, оптимизацию
прибыли путем отнесения отклонений в системе ставдарт-кост к затратам
на период. Он найдет ответы на юпросы: что дает для управленческих
решений испол1эЗование разшлх моищостей в качестве базы распределения
накладных расходов? Можно ли эффект влияния на прибыль директ-ко-
стинга получить, используя другие приемы управленческого учета? Какие
затраты релевантны (существенны) для специальных решений и какие
можно не принимать в расчет? Читатель откроет для себя, что норма­
тивный метод более экономичен, чем он предполагал, что все трудоемкие
подготовительные мероприятия при его внедрении будут вознаграждены
значительным зшрощением оценки запасов (включая незавершенное про­
изводство и готовую продукцию). Он задумается над тем, является ли
ПРЕДИСЛОВИЕ


постулатами то, что в высоко технически оснащенных производствах
нужно выбирать в качестве базы распределения машино-часы " и что
"центры прибыли характерны дяя децентрализованных систем управле­
ния, а центры затрат ˜ для централизованных".
Управленческий учет включает планирование, бюджетирование, отра­
жение фактических данных в аналитическом и синтетическом уче!^ и в
отчетности, контроль и анализ исполнения бюджетов, подготовку инфор­
мации для ситуационных управленческих решений. В книге обращается
внимание на учет ответственности, установление взаимосвязи в поведении
затрат, анализ затрат с точки зрения контроля и мотивации. Лейтмотивом
книги являются "разные группы затрат для различных целей".
При переводе данной книги возникло много трудностей с терминоло­
гией. Мы попытались максимально приблизить ее к существующей в отге-
чественном гшанировании, организации производства, управлении,
анализе и учете. В книге дается английский вариант терминов, что даст
возможность читателю, знакомому с другими переводами, разобраться в
материале и окажет помош^> при создании англо-русского бухгалтерского
словаря. Перевод прочитан многими студентами, что позволило опреде­
литься в терминах и дать более понятное толкование некоторых вопросов.
Особую благодарность выражаем М.В.Строганковой за оказанную помош^э
в переводе книги. Следует специально поблагодарить экономический фа­
культет Мордовского пхударственного университета за техническую по­
мощь в подготовке русского варианта рукописи.
У читателя может вызвать затруднение первое знакомство с отчетами
и аналитическими таблицами. Особенности заключаются в том, что чис­
ло, которое будет минусоваться при подсчете итога, обычно берется в
скобки; полужирной линией подчеркивается окончательный, а светлой -
промежуточный итог; графы обычно располагаются в следующей после­
довательности: частные данные, промежуточные суммы, итоговые суммы.
Бухгалтерские проводки даются без привычного обозначения "Д-т"
и "К-т". Кредитуемый счет и соответствующая ему сумма сдвигаются
вправо.
Думаем, что эта книга доставит вам удовольствие и принесет пользу.
Практики могут найти для себя новое в определении учетной политики,
теоретики увидят ряд новых проблем и решат старые. Прочитав всю се­
рию книг, вы сможете проникнуть в сущность западной модели управ­
ленческого учета и охватить всю систему в целом.

О.Д.Каверина
ЧАСТЬ ПЕРВАЯ
ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА


ГЛАВА 1

ЮЛЬ БУХГАЛТЕРА В КОМПАНИИ




Ньшешние руководители многих компаний (таких как General Motors,
PepsiCo) в прошлом являлись бухгалтерами. Опыт учетной работы сыграл
ключевую роль в их карьере, ибо этги люди благодаря учету, который
пронизывает все службы предприятия, были тесно связаны с оперативным
планированием и контролем.
Изучение системы современного производственного учета позволяет
расширить кругозор, уяснить роль бухгалтера и менеджера. Где соотно­
сятся и пересекаются их функции? Как учет помогает управляющим?
Прочитав эту книгу, вы получите ответы на эти вопросы.


1.L Цели управленческого и финансового учета

Основные отличия. Современный производственный учет часто назы­
вают управленческим (management accounting), так как бухгалтер смот­
рит на деятельность предприятия глазами руководителя, а результаты
работы менеджеров часто зависят от бухгалтерских данных. Система бух­
галтерского учета - этго основная информационная система предприятия.
Она предназначена для формирования внутренних отчетов: (1) для целей
периодического планирования,контроля и оценки; (2) при принятии ре­
шений в неставдартных ситуациях и выборе политики фирмы; (3) для
внешних отчетов акционерам, правительственным органам и другим
контрагентам предприятия при принятии инвестиционных решений, кон­
троле за правильностью исчисления налогов и др.
Составление внешних отчетов относится к сфере финансового учета
(financial accounting), который жестко подчинен стандартным принципам,
а составление внутренних отчетов - к системе управленческого, менее ре­
гламентированного учета. Различие между финансовым и управленческим
РОЛЬ БУХГАЛТЕРА В КОМПАНИИ


учетом было определено в 1972 г. Национальной ассоциацией бухгалтеров
США (National Association of Accountants - NAA) при разработке про­
граммы для Дипломированных управленческих бухгалтеров (The Certified
Management Accountant - СМА).
Границы производственного учета. Сопоставим управленческий и про­
изводственный учет или, иначе, учет затрат. Они практически не отли­
чимы. Управленческий учет - это идентификация, измерение, сбор,
систематизация, анализ, разложение, интерпретация и передача инфор­
мации, необходимой для управления какими-либо объектами. (Синонимом
является внутренний учет (internal).
Главная цель производственного учета - калькулирование себестоимо­
сти продукции и услуг. Его информация используется менеджерами, на­
пример, для установления продажных цен, оценки запасов, исчисления
прибыли. Такого рода информация поступает как к внутренним, так и
к внешним пользователям. И если смотреть с этих позиций, то можно
сказать, что производственный учет (cost accounting) - это управлен­
ческий учет плюс небольшая часть финансового учета.


L2. Элементы управленческого контроля

Прочитав книгу, вы сможете выбрать лучшую систему контроля, а по­
ка рассмотрим его природу.
11ланирование и контроль. На рис. 1.1 показан упрааленческий цикл
планирования и контроля.




гУКОЬОди 1 иль


'1
АНАЛИТИЧЕСКИЙ ОТЧЕТ
ПРОЦЕСС ПРОИЗВОДСТВА
(исполнительский отчет)




Рис. 1.1. Упрааленчес1сий цикл планирова101я и контроля

Планирование (planning) - это описание задач, проектирование воз­
можных результатов и выбор пути их достижения. Контроль (control) -
это (а) действие, которое помогает выполнению запланированных реше­
ний и (б) представление оценки, обеспечивающее обратную связь.
голь БУХГАЛТЕРА В КОМПАНИИ


Для выполнения этих функций менеджер имеет данные бкщжета и от­
четов исполнителей. Бюджет (budget)- это количественное выражение
плана, помощь для его координации и воплощения. Отчет исполнителя
(performance report) - это измерение фактического состояния объекта. Он
часто состоит из сравнения бюджетных и фактических результатов. Рас­
хождения называются отклонениями (variances). Отчет помогает управ­
лять по отклонениям (management by exception), что на практике
позволяет менеджерам концентрировать усилия на процессах, заслужи-
ваюпщх внимания, и игнорировать те из них, которые исполшпотся без
отклонений.
Планирование и контроль так тесно переплетгены, что трудно провести
грань между ними. Руководители, конечно, и не тратят время на их раз­
граничение. В этой книге контроль не будет рассматриваться в узком
смысле. Напротив, он будет трактоваться с точки зрения планирования
и контроля вместе взятых. Например, вместо понятия "управленческое
планирование и сисгема контроля" мы будем употреблять "система кон­
троля", вместо громоздкого понятия "задачи планирования и контроля в
учетной системе" - "контрольные цели" учета. Хорошо продуманные пла­
ны достаточно гибки и предполагают свободу действий, чтобы не стеснять
руководителя в реализации непредвиденных возможностей, поэтому кон­
троль ни в коем случае не означает, что управляющий должен придер­
живаться пунктов плана, коща производственные ситуации требуют
определенного их изменения.
Обзор контрольной системы. На рис. 1.2 показаны основные алементы
системы управленческого контроля (management control system).
1. Обычно приводят пример с комнатой-термостатом. Задаем желаемый
температурный режим. Система измеряет начальную температуру, срав­
нивает с заданной, производит необходимые действия. Однако автомати­
ческое регулирование температуры в комнате - это пример инженерного
(технического) контроля, а не управленческого. На рис. 1.2 показано, что
в данной управл5пощей системе участвуют по крайней мере два человека.
Главная задача ведущего менеджера - наблюдать за работой подчинен­
ных, поэтому управленческий контроль, в отличие от технического, свя­
зан с деятельностью людей. Представьте себе сотни или тысячи рис. 1.2,
отражающих все взаимоотношения на данный момент и во времени. Тог­
да вы сможете оценить необьятность проблемы управленческого контроля.
в данной книге термин "бюджет", "бюджетирование" не означает привычной для русского
читателя связи с государственными учреждениями или общественными организациями.
Бюджетирование - это неотъемлемая часть краткосрочного и долгосрочного планирования
деятельносш любого предприятия. Аналогом в отечественной практике является термин
"технико-экономическое обоснование планов". Бюджеты могут бьпъ составлены как в це­
лом для предприятия, так и для его подразделений. Пор$щок составления бюджетов под­
робнее см. в гл. 5, использование шбких бюджетов в анализе - в главах 6 и 7.-
17римеч.пер.
10 РОЛЬ БУХГАЛТЕРА В КОМПАНИИ




Г У Г Ч и О и д К ! 1 CJID
обратная связь

]f
обратная связь
РУКОВОДИТЕЛЬ
ВТОРОГО
УРОВНЯ


'f
АНАЛИТИЧЕСКИЙ ОТЧЕТ
ПРОЦЕСС ХОЗЯЙСТВЕННОЙ
1 (исполнительский отчет)
ЛЕЯТЕЛЬНОСТИ 1




ВНЕШНЯЯ СРЕДА


Примечание Взято из: Harm Н. Adaptive Behavior- Managment
control and Information Analysis (Sarasota. Fla: Amerikan
Assojntmg Assotiation). P.9.



Риси.Основные алемешы системы управленческого котроля

который часто сравнивается с огромным количеством несчетных челове­
ческих решений в мире неопреяеленности.
2. Оперативный процесс, деятельность (operating process). Контролер
(наб1Ш01датель,8иЬогс1ша1е), например управляющий сбытом или кондук­
тор в трамвае, следит за процессами, за которые отвечает. Процесс
(process) - это набор решений или действий, которые должны привести
к намеченной цели.
3. Внешняя среда (environment) - это совокупность неконтролируемых
факторов, которые могут воздействовать на производство: авария на же­
лезной дороге, наводнение и т.д. Как исключить риск, связанный с ними,
этго опгдельная проблема.
4. Исполнительский отчет (performance) дает регулярную оценку ре­
зультатов текущей деятельности и управления.
5. Обратная связь (feedback) показывает, как повлиял на производст­
венный процесс нескончаемый поток вынужденных оперативных реше­
ний. В контрольных системах обратная связь обычно строится на
сравнении бюджетных и фактических показателей. Обратная связь может
использоваться ддя разных целей: поиска альтернатив, изменения направ­
лений работы, методов принятия решений, проектирования, а также форм
исполнительского отчета. Обратная связь безусловно важна, но многие
РОЛЬ БУХГАЛТЕРА В КОМПАНИИ И

контрольные системы слабы не из-за плохой обратной связи, а из-за са­
мих руководителей. Менеджеры ˜ это часть этой системы. Как бухгал­
теры, так и управляющие должны периодически напоминать себе, что
контрольная система это не только набор таких технических приемов, как
обработка данных, но и взаимоотношения лкадей.


1.3- Эффективность учетных систем

В данной книге мы будем подходить к учету с точки зрения его эф­
фективности (cost-benefit approach).
Одним из первых критериев при выборе учетной системы является со­
поставление выгод, приносимых ею в управление, с затратами, т.е. цель
должна оправдывать средства.
Учетные системы - это экономический товар. Они стоят денег, как,
например, пиво или молоко. Старая поговорка гласит, что, если ты со­
здашь превосходную мышеловку ,то лкзди протопчут тропинку к твоему
дому. Однако многае продавцы мышеловок скажут,что первым вопросом
покупателя будет: "Какова цена?' И если цена слишком высока, поку­
патели не захотят платить и тот, чья мышеловка лучше всех, окажется
перед финансовым крахом.
Затраты на новую учетную систему, кроме обычных на содержание
персонала и обработку данных, включают расходы на переква­
лификацию, которые бывают существенны. (Особенно, коща на
это требуется большое количество управленческого времени и
когда квалификация пользователей удовлетвор5и1а существовавшую ранее
систему.)
Выгоду от более сложной системы можно представить как набор уп­
равленческих решений, позволяющих успешнее достичь целей, постав­
ленных руководством. Например, если в управлении компанией
использовались только отчетные данные, то оотовная польза от приоб­
ретения системы бюджетирования - это заставить менеджеров планиро­
вать, а значит осуществлять более эффективные решения. Измерить
эффективность учетной системы сложно. И вы, возможно, захотите на­
звать этот подход абстрактной теорией, а не практическим руководством.
Тем не менее, он обеспечивает точку отсчета для анализа фактически
всех результатов бухгалтерской деятельности. Более того, он непосредст­
венно примыкает к информационной экономике.
Но в конце концов, любимое оправдание того,чтобы оставить все по-
старому является то, что новая система в свете ожидаемых доходов слиш­
ком дорога.
12 РОЛЬ БУХГАЛТЕРА В КОМПАНИИ

Рассуждение, с точки зрения эффективности, широко применимо, даже
если затраты и результаты не поддаются точному измерению. Как ут­
верждает девиз офиса системного анализа Департамента обороны "Лучше
быть грубо правым, чем изящно ошибающимся". Например, если прием­
лемы два метода для лечения болезни, то предпочитается тот, что стоит
дешевле. Аналогично, если два предложения имеют одинаковую сто-
имость,то предпочтение отдается предложению, которое принесет больше
прибыли.
Нужно учитывать, то, что при одной цене является "хорошей покуп­
кой" для одного, но плохой для другого, если их материальное положение
различно. Так, стоимость системы учета может быть хорошей покупкой
для General Motors, но плохой для Ford. Поэтому заключение: "эта тех­
ника бюджетирования лучше, чем другая, она очень необходима" - ни­
чего не говорит с точки зрения эффективности для конкретного
пользователя. Выбор техники или системы учета зависит от спещ1фиче-
ских обстоятельств.
Поэтому в книге будут описаны альтернативные варианты техники и
системы, а не одна технология производственного учета как безусловно
лучшая по сравнению с другими. При этом необходимо учитывать че­
ловеческий ф!актор. Одна и та же система может хорошо работать в одной
фирме, но плохо в другой. Менеджеры и бухгалтеры являются неотъем­
лемой частью контрольных систем.


1.4. Распределение обязанностей в бухгалтерии

Структура организации. На рис. 1.3 представлена общая схема орга­
низационной структуры производственной компании. Главный финансо­
вый служащий часто носит титул вице-пр)езидента по финансам. В его
непосредственном подчинении находятся главный бухгалтер и начальник
финансоюго отдела.
Линейные и функциональные связи. Главный бухгалтер в этой струк­
туре выполняет функциональное руководство, хотя теоретически,
опосредованно через президента, его решения об учетных процедурах
нисходят вниз через линейную цепочку команд. На рисунке показаны ли­
нейные и функциональные взаимоотношения. Линейные упраЕляюш?1е
непосредственно отвечают за производство и за его эффективность.
Функциональные отделы оказывают специализированные услуги в обла­
сти бюджетирования, контроля, ценообразования и др.
Иногда в литературе различают три типа полномочий: линейное уп­
равление (line authority), функциональное управление (hmctional
authority) и консультативное (staff authority) управление (работники дан­
ного звена только дают советы, но не имеют права руководства).
СОВЕТ Д И Р Е К Т О Р О В !



ПРЕЗИДЕНТ

X
I СЕКРЕТАРЬ
ВИЦЕ-ПРЕЗИДЕНТ
. ВИЦЕ-ПРЕЗИДЕНТ ВИЦЕ-ПРЕЗИДЕНТ
ВИЦЕ-ПРЕЗИДЕНТ ГЛАВНЫЙ ИНЖЕНЕР КОРПОРАЦИИ
ПО ПРОИЗВОДСТВУ
ПО КАДРАМ
П ПО ФИНАНСАМ ПО МАРКЕТИНГУ




ГЛАВНЫЙ
НАЧАЛЬНИК
БУХГАЛТЕР
ФИНАНСОВОГО
ОТДЕЛА


' Обслуживающие подразделения


ОТДЕЛ
ОТДЕЛ ГЛАВНОГО
УПРАВЛЕНИЕ ОТДЕЛ ГЛАВНОГО ПЛАНОВО-ДИСПЕТ
ОТК СНАБЖЕНИЯ
ТЕХНОЛОГА
ЧЕРСКИЙ ОТДЕЛ
ЗАПАСАМИ МЕХАНИКА


СУПЕРИНТЕНДАНТ
ПО ПРОИЗВОДСТВУ
' Производственные подразделения


НАЧАЛЬНИК
НАЧАЛЬНИК
НАЧАЛЬНИК
НАЧАЛЬНИК
ТРАНСПОРТНОГО
СБОРОЧНОГО
МЕХАНИЧЕСКОГО
ПРЕССОВОГО
ЦЕХА
ЦЕХА
ЦЕХА
ЦЕХА

(Прерывистая линия означает консультативное управление)



Рис13. Сфуютра упрааления промышленным предприятием
14 РОЛЬ БУХГАЛТЕРА В КОМПАНИИ


Различия между главным бухгалтером и начальником финансового
отдела. Многие люди не видят разницы между главным бухга/ггером (con­
troller) и начальником финансового отдела (treasurer). Институт финан­
совых руководителей (Financal Executives Institute - FED выделяет
следующие функции:

Бухгалтерия Финансовый отдел
1. Планирование и контроль 1. Поиски источников увеличения
капитала
2. Отчетность и ее интерпретация 2. Взаимоотношения с инвесторами
(анализ)
3. Оценка и консалтинг 3. Краткосрочное финансирование
4. С^лужба^связанная с налогами 4. Операционное обслуживание
и инкассирование
5. Правительственная отчетность 5. Кредиты и взыскания (например^
по векселям)
6. Контроль за сохранностью 6. Инвестиции
активов
7. Экономическая оценка 7. Страхование
(экспертиза)

Заметим, что к области управленческого учета относятся три первые
функции главного бухгалтера.
Основными обязанностями начальника финансового отдела являются
привлечение инвестиционного капитала и управление денежным потоком.
Мы не будем подробно останавливаты:я на его функциях, так как он глав­
ным образом связан с финансами и далек от оперативного управления.
Обязанности главного бухгалтера и казначея разделяются в зависимости
от деятельности компании.
Главный бухгалтер - это финансовый руководитель, коппо1»11Й обычно
имеет отношение и к финансовому, и к управленческому учету. Он
подобен штурману на корабле, используя специальные приемы, помогает
капитану. Без штурмана корабль может налететь на рифы или сбиться
с курса, но капитан старается отдавать верные команды. Штурман го­
ворит капитану,как лучше управлять кораблем. Роль шту{жана с точки
зрения первых трех функций ложится на главного бухгалтера.
Главный бухгалтер. Словосочетание "главный бухгалтер" можно рас­
сматривать с разных учетных позиций. Должностной уровень и обязан­
ности главного бухгалтера в компаниях различен. В некоторые фирмах
он немного более счетовода, который компонует факты преимуществеьшо
для составления баланса и отчета о прибылях и убыггках. В других фир-
РОЛЬ БУХГАЛТЕРА В КОМПАНИИ 15


мах, например. General Electric, главный бухгалтер 5шляется ключевым
администратором, помогающим управлению около двух сотен подразде­
лений. Во многих фирмах статус главного бухгалтера располагается где-то
между этими двумя крайносгями. Например, его мнение на налоговые
последствия некоторого упрааленческого решения имеет вес, теяда как
взгляд на другие аспекты этого решения не принимается во внимание.
Главный бухгалтер не занимается линейным руководством кроме сво­
его поцразцеления. Современная концепция говорит о том, что в работе
главный бухгалтер подключает шестое чувство. Обобшдя сказанное, мож­
но сделать вывод, что главный бухгалтер играет двоякую роль в орга­
низации. Первое его назначение - это представление высшему аппарату
управления полных финансовых отчетов по подразделениям. Второе -
оказание помощи менеджерам в планировании и контрольных операциях.
Таким образом, главный бухгалтер должен балансировать между бес­
пристрастностью, обьективностью и необходимым участием в оказании
помош?! линейным менеджерам.
Распределение обязанностей. Бухгалтер часто вынужден одновременно
выполнять противоречивые роли: "ищейки" для руководства компании и
помощника для управляющих. Роль "ищейки" обычно выполняется сче­
товодством и отчетностью, роль "помош№1ка" - обращением внимания вы­
шестоящих руководителей на проблемы и оказанием помощи
нижестояпщм звеньям в решении их проблем. В связи с огромным объ­
емом чисто учетных операций, их повторяемости изо дня в день,роль по­
мощника отодвигается на второй план или предается забвению. Чтобы
предотвратить это, многие организации намеренно распределяют учетные
обязанности подобно тому, как показано на рис. 1.4.
В структуру бухгалтерии входит отдел,функциями которого является
подготовка специальных данных для принятия проблемно-ориентирован­
ных решений (problem solving). Отдел текущего планирования и контроля
включает группу анализа (attention-directing).
Функции этих отделов (например,обьяснения расхождений между бюд­
жетными и фактическими показателями) обычно осуществляются опыт­
ным бухгалтером, который, достигнув определенной ступени, может
объясняться на языке линейных менеджеров. Подытоживая, можно ска­
зать, что прямые контакты между бухгалтерами и производственными
менеджерами обычно внушают доверие к надежности финансовых
отчетов.
Многие компании умышленно проводят своих молодых бухгалтеров че­
рез должности счетоводов и аналитиков. Вероятно, пройдя этот путь, спе­
циалисты будут лучше понимать руководителей и тем самым повернут
учетную систему к пользователям. Результаты двух обзоров за 80-е годы
показали, что все большее число бухгалтеров вовлекается в управление
организациями.
РОЛЬ БУХГАЛТЕРА В КОМПАНИИ
16




ГЛАВНЫЙ БУХГАЛТЕР



ЗАМ. ГЛ. БУХГАЛТЕРА



1 1 1 1 ˜1 1
1 Отдел Отдел Отдел Отдел Отдел
Налого­
1 подго­ вый
текущего финансо­ внутрен­ автома­
товки планиро­ отдел
вого тической
него
специаль­ вания и обработки
учета аудита
контроля
ных данных
данных




Бюджеты и
анализ
исполни­
тельских
отчетов




Учет Учет
Учет
Учет Ведение
Учет рас­
выручки, заработной
Главной
расчетов четов с имущества
выписка платы
книги
с креди­ дебито­
счетов
торами рами




Рис 1.4 Структура бухгалтерии



Резюме

Управленческий учет связьгоает процесс управления с учетным про­
цессом. Чтобы поднять свой статус, бухгалтер должен суметь уловить по­
требности руководителей и способствовать их удовлетворению так же
настойчиво, как и улучшать технику учетных вычислений. В этой главе
подчеркивается взаимосвязь бухгалтерской информации и упрааденческих
решений. Первая часть главы показывает концептуальный взгляд на эти
взаимоотношения, вторая - описывает место бухгалтера в типичной ор­
ганизационной структуре.
Учетные данные являются базой для многих управленческих решений.
И бухгалтер, ще бы он ни оказался, должен быстро сообразить, какую
подготовить информацию и в каком объеме. При выборе учетной системы
РОЛЬ БУХГАЛТЕРА В КОМПАНИИ 17

необходимо выяснить, насколько хорошо она может способствовать дости­
жению целей компании.
Подход с точки зрения эффективности - главная тема этой книги. В
наиболее общем ввде вопрос о том, какие учетные данные, отчеты или
системы покупать, должен рассматриваться под углом ˜ для каких ре­
шений (и какова их выгода) они предназначаются.


Задания для самоконтроля

(Попытайтесь выполнить их перед тем, как заглянете в последующее
решение.)
Задание 1. Вспомните основные элементы управленческой контрольной
системы на рис. 1.2. Дайте ваше понимание планирования и контроля.
Назовите основные инструменты учетной системы, используемые в дан­
ной области.
Решение У. Планирование тесно связано с производством. Процесс пла­
нирования включает описание целей, предсказание потенциальных ре­
зультатов , определение путей их достижения. Бюджет - это важное
орудие учетной системы, которое облегчает планирование. Контроль так­
же связан с процессом производства. В качестве инструмента используется
отчет исполнителя, в котором обычно сравниваются бюджетные и фак­
тические данные. Отчет обеспечивает обратную связь.
Задание 2. Используя схемы организационных структур, ответьте на
следующие вопросы:
(а). К линейному или функциональному руководству относятся вице-
презвдент по производству, агенты по покупкам,управляюищй запасами,
вице-презвдент по кадрам, презвдент, начальник планового отдела, на­
чальник отдела внутреннего аудита?
(б). Каковы функции обслуживаюш?1х отделов в организации? В чем
их отличие от цехов?
(в). Какое руководство осуществляет главный бухгалтер, линейное или
функциональное?
(г). Назовите главные обязанности (счетоведение,анализ и планирова­
ние, подготовка информации для ситуационных решений) следующих ра­
ботников:
1) бухгалтер по начислению заработной платы,
2) бухгалтер по расчетам с дебиторами и кредиторами,
3) бухгалтер по учету затрат,
4) старший бухгалтер по сводному учету,
5) старший бухгалтер по налогам,
6) главный ревизор (внутренний),
18 РОЛЬ БУХГАЛТЕРА В КОМПАНИИ


7) бухгалтер по бюджету,
8) аналитик затрат,
9) старший бухгалтер по подготовке специальнсй информации (special
reports and studies),
10) старший бухгалтер группы планирования и контроля,
И) главный бухгалтер.
Решение 2.(а). Над начальником сборочного цеха линейное руковод­
ство осуществляют презвдент, вице-призвдент по производству и произ­
водственный суперинтендант.
(б). Если подразделение не занимается непосредственно производством
или сбытом, его называют функциональным, или обслуживающим. Оно
помогает эффективному выподнению цехами и сбытом их основных обя­
занностей,
(в). Главный бухгалтер осуществляет линейное руководство только
внутри своего подразделения (рис. 1.4).
(г). Главными об51занностями первых пяти является счетоведение. Ана­
лиз и планирование ˜ обязанности 6,7 и 8; подготовка специальной ин­
формации - 9. Старший бухгалггер группы планирования и контроля и
главный бухгалтер отвечают за все три функции.


Термины

Как и в любой технической науке, в учете есть множество специаль­
ных терминов. Для облегчения восприятия управленческого учета обяза­
тельно проверьте, усвоили ли вы новые термины.

budgets бюджеты, планы
control контроль
cost accounting производственный учет
cost-benifit approach подход с точки зрения
эффективности
environment окружающая среда
feedback обратная связь
financial accounting финансовый учет
functional authority функциональное руководство
internal accounting внутренний учет
line authority линейное руководство
management accounting управленческий учет
РОЛЬ БУХГАЛТЕРА В КОМПАНИИ 19

management by exeption управление no отклонениям
management control system контрольная система
performance report отчет исполнителя
planning планирование
process процесс производства,
деятельность
product-costing калькулирование
staff authority консультацисжная деятельность
treasurer начальник финансового опгдела
variances отклонения
controller главный бухгалтер


Специальные отметки

Многие читатели склонны пропускать первую главу. Носмоггря на то
что здесь нет отчетов, расчетов и т. д.^ она важна, так как задает тон
дальнейшему изучению.
ГЛАВА 2

КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ




Чтобы выгодно купить ту или иную систему учета затрат, нужно ори­
ентироваться в самом понятии "затраты", освоить терминологию - спе­
циальный язык, присущий любой технической науке, уяснить причины
и принципы группировки затрат.
В данной главе мы не будем рассматривать все классификационные
признаки, чтобы не рассеивать внимание. Так, идея о контролируемых
и неконтролируемых расходах излагается в гл. 5, вероятностных -
в гл. 9.


2.1. Понятое затрат

Обычно под затратами понимают потребленные ресурсы или деньги,
которые нужно заплатить за товары и услуги. Для управления менед­
жерам нужны не просто затраты, а информация об издержках на что-
либо (продукт или его партия, усдуги, оказываемые пациенту в
поликлинике или клиенту в банке, машино-часы, социальный проект, ми­
ля горной дороги). Мы называем это что-либо "обьектами учета затрат"
и определяем как некую деятельность, для которой производятся их сбор
и измерение.
Калькулирование может осуществл5ггься в рамках учетной системы
(упорядоченный ре1улярный процесс) или по требованию (например, сбор
и измерение затрат, связанных с заменой оборудования). Конечно, по-
CTosiHHoe калькулирование более дорогостоящее, чем проводимое время от
времени, и решение о том, насколько детализированные данные должна
представлять система на регулярной основе, принимается исходя из со­
поставления затрат и доходов.
Наиболее экономически целесообразный подход к построению системы
учета затрат - это выделение типичных групп решений (нащжмер, кон­
троль за трудозатратами или использованием материалов) и выбор соот­
ветствующих им обьектов учета затрат (например, продукция или
подразделение).
Раньше многие системы ориентировались только на одну цель - каль­
кулирование для оценки запасов и определения прибыли. Они оказались
не в состоянии предоставить в подходящей форме данные для другах це-
КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ 21

лей. СЬвременные системы более сбалансированны. Наряду с традицион­
ными задачами они включают обеспечение надежной базы для прогно­
зирования экономических последствий следующих решений:
1. Выпушек какой продукщш нам продолжать? Прекратить?
2. Производить нам комплектующее изделия или покупать?
3. Какую установить цену?
4. Покупать ли предложенное оборудование?
5. Менять ли нам технологию и организацию производства?
6. Продвигать ли нам по службе этого менеджера?
7. Закрыть ли нам этот цех?


2.2. Переменные и постоянные затраты

Переменные и постоянные затраты - это два основных типа издержек.
Каждый определяется в зависимости от того, меняются ли итоговые за­
траты в ответ на колебания выбранного обьекта (частоговорятколебания
обьема). Переменные (variable) затраты изменяются в общей сумме прямо
пропорционально изменениям обьема. Постоянные (fixed) - остаются без
изменения.
Рассмотрим два примера:
1. Если компания General Motors приобретает для каждой модели ав­
томобиля скобу за 1 дол., то обшдя сумма затрат будет равна произве­
дению количества выпущенных автомобилей на 1 дол. Это пример
переменных затрат, удельный размер которых не меняется, но колеблется
итог к изменению объема. Это комиссионные торговым агентам, большин­
ство материалов и комплектуюпщх. Поведение переменных затрат можно
изобразить графически (рис. 2.1).
2. Компания General Motors может выплатить в данном Гс1ду
1(Ю МЛН.ДОЛ., включая налог на имущество, ренту, страховую сумму. Все
это примеры постоянных затрат, которые уменьшаются в расчете на еди­
ницу при увеличении выпуска, но в общей сумме остаются неизменными.
Подразделяя затраты на переменные и постоянные, нужно использо­
вать понятие "область релевантности", в котором сохраняется особая фор­
ма запланированных взаимоотношений выручки и затрат.
Постоянные расходы постоянны только относительно данной области
релевантности (обычно большой) и данного времени (обычно отдельного
планового периода). Например, на рис. 2.2 уровень постоянных расходов
в К Х Ю дол. может применяться в диапазоне релевантности, скажем, от
ХХ
З С Ю до 95(ХЮ чел.-ч в год. Однако постоянные расходы могут значи­
ОХ
тельно меняться из года в год в связи с изменением условий оплаты рен­
ты, уровня заработной платы, ставок налога на имущество. Изменение
22 КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ




1 0 % от выручки




1000 2000 3000 4000
1000 2000 3000 4000

Произведено продуктов, е д . Продано, дол.




Рис 2.1. Поведение переменных расходов

вне о^лласти ред^^антности на рис. 2.2 может быть результатом увели­
чения затрат на реализацию или увольнения инспекторов. Постоянные
расходы могут резко сократиться при спаде производства. В некоторых
случаях возможно исключение потребности в обслуживающем и контро­
лирующем персонале.
На рис. 2.3 показано, как чаще всего на практике храфически изо­
бражаются постоянные расходы. Обычно отклонения от релевантного ди­
апазона незначительны, и 100000 дол. становятся уровнем всех

дол.

дол.


110000

100000
'10000




ч
60000


20 40 50 60 70 80 90 100 20 j 40 50 60 70 80 j 100

30 Область релевантности 95 30 95

Деятельность в тысячах часов 100000 дол. уровень между 30000 и 95000 ч



Рис 23, Интерпретация на практике
Рис 2.2. Поведение годовых постоянных
поведения постоянных расходов
расходов
КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ 23

П С О Н Ы расходов. Такое изображение постоянных расходов не при­
ОТ Я Н Х
носит вреда до тех пор, пока оперативные решения находятся в области
релевантности.
Между прочим, переменные и постоянные расходы - это только два
вида поведения затрат из множества существуюпщх. И чтобы разделить
все затраты только между этими двумя категориями, нужны некоторые
допуски. Одним из широко распространенных допусков является линей­
ность (см. рис. 2.4).
Предположение о некой области релевантности распространяется и на
переменные расходы, так как они не всегда бывают прямо пропорцио­
нальны объему. Например, может случиться, что при малом или высоком
выпуске (когда накапливается "усталость") будут затрачены дополнитель­
ные материалы и трудочасы.
На рис. 2.4 показано поведение переменных затрат за пределами об­
ласти релевантности. Верхний график демонстрирует точку зрения эко­
номистов, нижний - интерпретацию практиков. Не забывайте, что такое
представление затрат не несет вреда до тех пор, пока решения находятся
в пределах области релевантности.




30 область релевантности 95




Рис 2.4. Область релеванпюсги и общие переменные расходы


Другое важное допущение, используемое на практике, - однозначность
показателей обьема, например, только единицы продукции, только чело­
веко-часы, только машино-часы, только потраченные доллары или только
тонно-километры. Однако в действительности на объем затрат влияет бо-
24 КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ


лее чем один фактор. Например, расход топлива зависит от типа транс­
портного средства, дороги и расстояния перевозки. Влияние комплексных
фшсторов рассматривается в главе 10.


2,3. Средние и общие затраты (average and total costs)

Обычно для анализа, предшествующего принятию решений, привле­
кают в первую очередь общие показатели и кроме того, мы это увидим
дальше, со средними показателями нужно обращаться очень осторожно.
Однако в некоторых случаях они необходимы. Например, председатель
правления общества думает "Пригласить ли музыкальную группу на ве­
чер?" Приблизительная плата составит 1000 дол. Эта информащ1я необ­
ходима, но недостаточна.
Прежде чем принять решение, председатель должен знать не только
общую сумму оплаты, но и возможное количество посетителей. Если он
не знает ия того, ни другого, он не сможет установить разумную цену
и решить, возможен ли вечер вообще. Т. е. он подсчитывает средние за­
траты на одного человека.
Информация о средних показателях белее удобна для работников, от-
вечаю1цих з^\ затраты. Использование средних величин помогает при рас­
пределении шщих затрат по счетам. Например, затраты на производстю
1000 едяниц г редукции составили 3800 дол. Предположим, что 800 еди­
ниц продано, '00 - остались на складе. Себестоимость единицы произ­
веденной продукции (средние затраты) составит 3,80 дол., себестоимость
проданных товаров - 3040 дол., себестоимость остатка готовой продукции
на складе - 760 дол.
В обраидении со средними затратами нужно быть осторожными потому,
что они исчисляются либо на базе переменных, либо постоянных расхо­
дов. В нашем примере с вечеринкой для музыкантов б^различно, если
мы им скажем, что средние затраты составят 1 дол. при условии, что на
вечер придет 1000 человек. В сл>^1ае постоянных [шсходов 1;6шдя сумма
в 1000 доп. безучастна к изменению знаменателя. Чтх> ?е кхсаегся затрат
на едошицу, то ш'хь прослеживается строгая зависимлчлъ: они составят
1000 дол., если явшхя ощтн человек; 1 дол., если придет 1000 человек
(и 0,1 дол., если придет 10000 человек).
Допустим для контраста, что музыканты согласилис!^ играть за 1 дол.
с человека. Тогда мы попадаем в ситуацию с перемен ны!^4[и расходами.
Если гфидет 1 человек, обш^1е затраты составят 1 дол., если
1000 - 1000 дал., если 10000 тысяч - 10000 тысяч дол.
Челог^ек, принимающий решения, должен отличать постоянные рас­
ходы на единицу от переменных расходов на единш ^ С ычрюй ошиб­
кой яв.ляеп[х:я то, что все средние расходы без раэбора считаются
производными от переменных затрат. Изменения же г д:?йте\льности по­
влияют талько на общую сумму переменных расходов, но не на сумму
постоянных. И в наихем приме|^; использовать для ржч€Т2 шцш'' cyf^/my
КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ 25

затрат в 1 дол. постоянных расходов на единицу рискованно. Прогноз бу­
дет верен тоща и только тоща, коща на вечер придет 1000 человек -
ведь общая сумма в 1000 дол. не зависит от числа участников. Итак, по­
казатели средних затрат используются часто, но они должны быть
интерпретированы с предельной осторожностью, особенно, коща образо­
ваны от постоянных расходов.

Общие расходы Средние расходы
Расходы
Изменяются Не изменяются
Переменные
Не изменяются Изменяются
Постоянные



2.4. Затраты на продукт (product) и затраты
на период (period)

Некоторые методы учета затрат применимы к различным отраслям:
промышленности, транспорту, торговле, госбюджетным учреждениям вне
зависимости от целей их функционирования. Начнем изучение с про­
мышленных компаний, деятельность которых связана как со сферой про­
изводства, так и со сферой обращения. В них создается типичная система
учета затрат, применимая в любой организации.
Производство - это процесс преобразования материалов в новый про­
дукт с участием труда и оборудования. Торговля - это продажа товаров
без их предварительной переработки. Обратите внимание на различия в
традиционных отчетгах производства Nentlow и магазина Crump's
Department Stor, показанных в табл. 2.1. В разделе "Себестоимость про­
данных товаров (cost of goods sold)" в отчете магазина показывается стро­
ка "покупки", в отчете предприятия - "себестоимость готовой продукции".
Калькуляция готовой продукции приводится обособленно.
Таблица 2.1
Срав1^ние отчетов о финансовых результатах, дол.
Nentlow Crump's


Роз^{ичная торговля
Производство


Отчет 0 прибылях и убытках
Отчет 0 прибылях и убытках
на 3I.12.19..2 г. на 31Л2.19..2 г.


Выручка от реализации 210000 Выручка CfT реализации 1500000
Себестоимость продан­ Себестоимость продан­
ных товаров (-) ных товаров (-)
КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ
26

Продолжение

Nentlow Cnimp*s


Розничная торговля
Производство


Отчет 0 прибыл51х и убьпхах Отчет 0 прибылях и убытках
на 31.12.19..2 г. на 31.12.19..2 г.


Остаток товаров Запасы товаров
на 31.12.19..1 г, 22000 на 31.12.19..1 г. 95000
' Себестоимость готовой Покупки 11QQQQQ
продукции
(см. калькул5щию) 1Q4QQQ
Себестоимость продук­ Себестоимость товаров.
ции, готовой готовых к реализации 1195000
к реализации 126000
Конечный остаток про­ Конечный остаток
дукции на 31.12.19..2 г. 180QQ товаров на 31.12.19..2 г. 13QQQ0
Себестоимость Себестоимосп,
преданной продукции 108QQQ проданных товаров 1065000
Валовая прибыль 102000 Валовая прибыль 435000
Вычитаются админи­ Вычитаются админи­
стративные и коммер­ стративные и коммер­
ческие расходь! 8QQ0Q ческие расходы 315Q0Q
120000
Операционная прибыль 22Q0Q Операционная прибыль

Nentlow


Калькуляция оебесгоимосп1 произведенной продукции


Пр$1мые материальные затраты
Запасы на 31.12.19..1 г. 11000
73QQQ
Покупки
Итого стоимость материалов, готовых к переработке 84000
soon
Остаток на 31.12.19..2 г.
76000
Использовано основных материалов
18000
Зарплата произюдственных рабочих
Производственные накладные расходы:
4000
зарплата
1000
снабжение
1500
отопление, освещение, энергия
амортизация здания цеха 1500
амортизация оборудования 2500
ДШ
прочие
ш. 105000
Производственные затраты, понесенные в течение 19. .2 г.
Незавершенное производство на 31.12.19... 1 г.
шю
111000
Итого производственных затрат
КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ 27

Продолжение

Калькуляция оебесгоим(ХЛ11 произведенной продукции

Незавершенное производстю на 31.12Л9...2 г. 7000
Себестоимость готовой продукции (переносится в отчет о финансовых
результатах) 1Q4QQ0

Примечания:
1. Помните, что операционная прибыль определ$1ется перед исключением налога на
прибыль. Чистая прибыль - это операционная прибыль плюс внереализационная
прибыль минус внереализационные убьтси и налог на прибыль.
2. Помните, что термин *'себестоимос1ъ проюведенной продукции" относится к
стоимости продукции, укомплектованной (законченной) в течение года, независимо от
того, когда началась обработка: до или в течение отчетного года. Калькуляция может
бьпъ преобразована в калькуляцию себестоимости готовой и реалюованной про|дукции
путем добавления начального и конечного остатков готовой продукции.


Существуют три основных адемента затрат на производство продукции:
1. Основные материалы (direct materias cost) - затраты на материалы,
входящие в состав произведенной продукции. Их можно отнести на кон­
кретную продукщпо. Например, листовая сталь и комплектующие изде­
лия в автомобильной компании. К основным материалам обычно не
относят незначительные расходы (клей или кнопки),так как более точное
исчисление производственных затрат не дает экономического выигры-
ша.Такие материалы обычно называются вспомогательными (supplices),
иди косвенными (indirect) и относятся к косвенным производственным
расходам (indirect manufacturing costs), описанным ниже.
2. Прямо относимые трудозатраты (Direct labor costs ) - это заработная
плата всех рабочих, если она может быть отнесена на конкретную про-
дукщоо, например, заработная плата оператора или сборщика. Косвенная
заработная плата - это вся прочая оплата труда на предприятии, которую
невозможно или нецелесообразно относить на конкретную продукцию,
например, зарабопгная плата дворника или охранника.
3. Косвенные расходы - это все прочие затраты, кроме прямых статей,
связанные с процессом производства. Косвенные расходы можно подраз­
делить на:
а) переменные косвенные расходы, например энергия, расходы по снаб­
жению, косвенная заработная плата. Относительно косвенной заработной
шшты можно сказать, что она может быть отнесена как к переменным,
так и к постоянным расходам. В данной книге мы будем чаще относить
ее к переменным расходам;
б) постоянные косвенные расходы, например рента, страхование, ме­
стные налоги, амортизация и жалованье инспекторам. Иногда при клас­
сификации затрат объединяют два из трех основных элементов:
1 Далее в тексте отражакугся как основная зарабошая плата производсгоенных рабочих"-
Примеч. пер.
28 КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ


1. Затраты основных
Первичные расходы
материалов
(prime):
2. Прямью трудозатраты—, Добавленные
3. Косвенные расходы расходы
(convereion costs)
а) переменные
б) постоянные —

Названо "добавленные" по аналоши с налогом на добавленную стоимость. В
отечественной практике также встречается термин "стоимость обработки".- Примеч. пер..

Затраты необходимо детализировать в зависимости от экономической
целесаэбразности и желания руководства. Когда доля какого-либо элемен­
та затрат относительно мала, его выделение не имеет смысла. Например,
на пре;дприятиях с высокой степенью автоматизации заработная плата
производственных рабочих обычно составляет менее 5% общей суммы за­
трат. На таких предпризггиях, как правило, не вьзделяют прямую зара­
ботную плату, например, "Hewlett-Packard" объединяет заработную плату
производственных рабочих и расходы по обслуживанию и управлению
производством в обособленную статью, называемую "добавленные расхо­
ды" (conversion costs).
Промышленные компании обьединяют расходы по содержанию адми­
нистрации и по реализации. Они собираются ащелами,например, реклам­
ным, по внепшим взаимоотношениям и юридическим. Эти расходы не
распределяются между запасами и реализованной продукцией (см. ниже),
Запасоемкие затраты. Бухгалтеры часто проводят грань между затра­
тами на продукт и затратами учетного периода . Эквивалентом затрат
на продукт в торговле являются приобретенные товары, в промышлен­
ности - производственная себестоимость. Затраты на продукт (product
costs) распределяются между текущими расходами (expenses), участвую­
щими в исчислении прибыли и запасами. Эти переходящие затраты ста­
новятся расходами (в качестве себестоимости проданных товаров) только
тоща, когда продукция реализована, что может случиться через несколько
периодов после того, как продукция была произведена. С^инонимом затрат
на продукт является термин "запасоемкие (inventoriable) затраты". Затраты
на период (period costs) всеща относятся на месяц, квартал, год, когда
они были произведены: они не проходят через стадию запасов, а сразу
же оказывают влияние на исчисление прибыли. Их можно также назвать
незапасоемкими, например,административныеи коммерческие расходы.
1 Обратите внимание на классификацию расходов на "затраты на продукт" и "затраты на
период". Она относительно нова для отечественно1Х> учета, но имеет важное методоло-
тческое значение, в том числе при оптимизации величины прибыли. Затраты на продукт
включаются в себестоимость продукции, они связаны с физическими единиидми, они
могут бьпъ частично отнесены на готовую продукцию на складе или товары отгруженные
и участвовать в процессе исчисления прибыли месяцами позже их фактического осу-
щесталения. Затраты же на период с движением физических единиц готоюй продукции
не связаны, они сразу списываются в дебет счета реализации и уменьшают прибыль.
Последний план счетов допускает такую возможность для отечественных предприятий
и организаций.- Примеч. пер.
КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ 29

Влияние на баланс. Поможет прояснить различия между затратами на
продукт (запасоемкими) и затратами на период рис. 2.5. На предприятиях

ТОРГОВАЯ КОМПАНИЯ
Баланс Отчет о прибылях и убытках


Реализо­
вано
Затраты на
продукт Минус

Себестоимость 1
Переходящие , _
Торговые проданных
(эапасоемкие) <
^ ""ХУ""'
запасы товаров(расходы)
затраты 1 ^°ваР°«

Равно валовой прибыли
Минус

Расходы на
реализацию^
Затраты
Административ­
на период
ные расходы 3

Равно операционной прибыли
ПРОМЫШЛЕННАЯ КОМПАНИЯ
Отчет 0 прибылях и убытках
Баланс

Реалиэо- 1
Запасы
Покупка
вано 1
основных
основных — * -
материалов
материалов
Затраты Минус
на < 1
продукт
Прямой труд —*- Затраты 1 Себестоимость
Запасы
Производст­ незавер­ J реализованной
готовой
венные кос- ^ шенного - * •

i продукции
продук­
венные производ­ (расходы)
ции
ства 1
^ затраты

Равно валовой прибыли
Минус

Расходы на 1
реализацию [ Затраты
и 1 на период
Административ­
ные расходы 1

Равж)операционной1
прибыли


Рис 2.5. Сравнение запраг на продукт и затрат на период
30 КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ

торговли товары приобретаются для их дальнейшей реализации без ка­
кой-либо переработки и единственными запасоемкими 51вляются затраты
на приобретение товаров. Нереализованные товары остаются в качестве
запасов,стоимость которых показывается в балансе как актив.В период ре­
ализации они превращаются в расходы в форме "себестоимости продан­
ных товаров".
В розничной и оптовой торговле всеща есть административные и ком­
мерческие расхо|ды,кагорые выступают составной частью затрат данного
отчетного периода. В промышленности (нижняя часть рис 2S) затраты
материалов, труда и ОПР включаются в себестоимость готовой продук­
ции. Все эти затраты относятся к "затратам на продукт" до тех пор, пока
изделие не реализовано.Так же, как и в торговле, административные и
коммерческие расходы в активы не включаются и относятся поэтому к
затратам, падающим на данный отчетный период.
Заметьте, что если страхование и амортазащ я относятся к производ­
ственным функциям и входят в состав цеховой себестоимости, то эти за­
траты запасоемкие, но коща они относяггся к реализации и
администрации ˜ становятся затратами на период.
В балансе торгового предприятия показывается одна статья запасов -
товары. В балансе промышленного предприятия эта статья распадается на
три, каждая из которых отражает все стадии процесса производства: за­
пасы основных материалов (запасы на складе и в ожидании переработки);
запасы в незавершенном производстве (также называют полуфабрикатами
собственного производства) - продукты, прошедшие производственную
обработку, но до конца не укомплектованные; запасы готовой продукции
(продукция полностью укомплектована, но не реализована). Единственное
существенное отличие в балансе промышленного и торгового предприятий
появляется в разделе текущих активов (оборогаых средств) (дгашые ус­
ловны).
Таблица 2.2
оборотные средства и их отражение в балансе

Розничного или оптового
Промышленного предпр1^($т1я
торгового предприятия


Деным 30000
Деньги 4000
Дебиторы 70000
Дебиторы 5000
Готовая продукция 12000
(^завершенное производство 2000
Материалы ща
Запасы товаров 100000
17000
Итого запасов
Расходы текущего периода ДОШ
Расходы текущего периода 1QQQ
27000 Итого оборотных средств ^3000
Итого оборотных средств
31
КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ

Рассмотрим два основных метода оценки запасов. Метод постоянной
инвентаризации (perpetual inventory method) (у нас - количественно-сум­
мовой учет) требует непрерывной регистрации изменений размера запасов
материалов,готговойпродукции, незавершенного производства. При этом
осуществляется ежедневное исчисление всей совокупности затрат, отно­
сящихся к реализованной продукции. Конечно, компьютерные системы
обеспечивают возможность немедленной регастрации любых изменений
запасов. Такие данные используются менеджерами при составлении про­
межуточной финансовой отчетности. Физический пересчет запасов (соб­
ственно инвентаризация) проводится, по крайней мере, один раз в год
дяя подтверждения обоснованности отчетов.
Метод периодической инвентаризации (periodic inventory method) не
требует ежедневной регастрации движения запасов. Стоимость потреблен­
ных материалов или себестоимость реализованной продукции невозможно
точно определить, пока не будет проведен физический пересчет запасов,
оценены конечные остатки, сделан расчет.
Таблица 2.3
Методы периощической и постоянной инвентаризации
(щ|фры вз5пы ИЗ табл. 2.1)

Постоянный метод
Периодический метод
Себестоимость реализованной
Шчальные остатки.
полученные в результате продукции (рассчитывается
инвентаризации 22000 на базе ежедневных
Производственная себестои­ оперативных расчетов 108000
мость (материалы, прямые
трудозатраты, общепроиз­
водственные расходы) 104QQQ

Себестоимость готовой
продукции 126000
Конечный остаток (определен
в результате инвентар1'1зац|^1и) 18000
Себестоимость реализованной
продукции 108000




2.5. Некоторые элементы учетного языка

Терминолотя. Есть много терминов,которые имеют специальное зна­
чение в учете. Каждая компания вырабатывает свой собственный учетный
язык. Именно поэтому вы можете запутаться и бесполезно потратите вре-
мя,если будете всегда искать точное значение странных, на ваш взгляд,
слов.
Прежде чем продолжать, поразмышляйте над терминами, которые
обычно неправильно понимают (см. табл. 2.1, 2.3). Вшьмите, например,
КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ
32

термин "общепроизводственные расходы*',еп) часто используют при опи­
сании затрат на обслуживание и управление производством (см. табл.
2.1). Данные косвенные затраты - это не расходы, относимые к отчетному
периоду; они - часть производственной себестоимости и попадут в поток
расходов только тогда,коща продукция будет реализована.
Сравнивая промышленный и торговый учет, можно выявить различия
между такими затратами, как зарабогаая плата, амортизация, страхова­
ние. Как видно из рис. 2.5, в торговых предприятиях эти статьи входят
в состав расходов текущего периода. В промышленности многое из таких
затрат относятся к производственной деятельности и поэтому как обще­
производственные расходы они являются запасоемкими, переходящими и
станов5ггся расходами только тоща, коща продукция продана.
Как в торговом, так и в промьшхленном учете административные и
коммерческие расходы относят к затратам на период. Поэтому стоимость
запасов произведенной продукции не включает заработную плату и ко­
миссионные торговых агентов, расходы на рекламу, содержание юриди­
ческого отдела и заработную плату президента. Общепроизводственные
расходы традиционно относят к расходам, распределяемым между реали­
зованной готовой продукцией и ее остатками. Затраты по реализации и
основные административные расходы к этой группе не относятся. Вывод
таков: запасы готовой продукции должны включать все затраты произ­
водственного характера, необходимые для доведения продукции до стадии
готовности, но исключают все непроизводственные расходы.
Остановимся и поразмышляем над данными табл. 2.1. Следующие за­
писи на счетах для системы запасов промышленных предприятий могут
помочь прояснить некоторые ключевые термины (тысдол.).
Ос1Ювное производсгоо

6
Сна 31.12.19..I г.
Себестоимость лотовой
Списание основных
104
матер^1алов продукции
76
18
Прямая заработная плата
Общепр01^13водсгвенные
расходы 11
111
Учтено

7
Сна 31.12,19.2 г.

Готовая продукция Себестоимость
реализовашюй

22
Сна 31.12.19__1 г.
104 Себестоимость реалиэо 108 -108
ванной продукции
Готово к реализации 126

18
Сна 31.12Л9__2 г.
КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ »


Группировка трудовых затрат* Классификация трудовых затрат раз­
лична на предприятиях, но обычно выделяются следующие группы: ос­
новная заработная плата производственных рабочих, оплата труда,
входящая в состав общепроизводственных расходов (например, зарплата
производственных менеджеров, дворников, охраны, лифтеров; за исправ­
ление брака; сверхурочная доплата, за время простоя; сопутствующие вы­
платы).
Детальная классификация затрат нужна в первую очередь для выяв­
ления причин их возникновения. Сверхурочная доплата (overtime
premium) состоит из оплаты прямого и косвенного труда работников про­
изводственных подразделений сверх установленных тарифов. Сверхуроч­
ная доплата обычно включается в общепроизводственные расходы. Токарь
Джордж Флекснер получает 12 дол. за час основной работы и 6 дол, за
каждый час сверхурочной. Если он проработал в неделю 44 ч, в том числе
4 ч сверхурочно, его общая заработная плата будет выглядеть так, дол.:

Основная заработная плата (44 ч х 12 дол.) 528
Сверхурочная доплата (общепроизводственные расходы;
4 ч X 6 дол.) 2А.
Всего начислено 552

Обычно сверхурочную доплату не включают в состав прямых расходов,
так как она во многом зависит от составления календарного плана работ.
Допустим, запланировано в течение 10 ч, включая 2 ч сверхурочных, вы­
полнить за один рабочий день заказы с 1 по 5. Каждый заказ требует
2 ч. Спрашивается, куда нам отнести сверхурочные часы? На заказ 5,
выполняемый в течение девятого и десятого часов, или распределить по
всем пяти? Последний подход приводит к искусственному завышению сто­
имости работ только потому, что они выполнялись в сверхурочное время.
В таких случаях заработную плату не следует связывать с определенной
работой, и поэтому затраты на нее рассматриваются как часть общепро­
изводственных расходов, котгорые распределяются на всю продукцию.
Иногда сверхурочная заработная плата не случайна. Например, спе­
циальный или срочный заказ может явиться единственной причиной
сверхурочных работ. В таком случае доплата считается прямыми затра­
тами на продукцию этого заказа.

стр. 1
(всего 15)

СОДЕРЖАНИЕ

>>